Metod för att beräkna avskrivningskostnaden för utgivna lån. Problem med att bedöma krediternas verkliga värde. lån efter revidering av förväntningarna, kl. e

IFRS 9 anses ha förenklat klassificeringen av finansiella instrument jämfört med den tidigare standarden, IAS 39. Enligt den nya standarden värderas finansiella tillgångar baserat på hur ett företag hanterar sina finansiella instrument (”affärsmodell”) och vilka kontanter som får strömmar från dem. För finansiella tillgångar IFRS 9 introducerar tre klassificeringskategorier:

Det finns två klassificeringskategorier för finansiella skulder i IFRS 9: till upplupet anskaffningsvärde eller till verkligt värde via resultaträkningen.

Klassificering av finansiella tillgångar

Initialt (i den första delen av standarden, publicerad 2009), delade IFRS 9 upp i två grupper: 1) finansiella tillgångar värderade till upplupet anskaffningsvärde och 2) finansiella tillgångar värderade till verkligt värde. Samtidigt fick förändringar i verkligt värde på finansiella tillgångar från den andra kvalificerade kategorin, under vissa förutsättningar, efter bolagets val återspeglas i övrigt totalresultat.

I den slutliga versionen av IFRS 9 infördes en tredje klassificeringskategori, som infördes på begäran av några intressenter, främst, som jag förstår det, försäkringsbolag (som skrivet i punkt IN8 i IFRS 9). Denna tredje kategori kallas "finansiella tillgångar till verkligt värde via övrigt totalresultat" eller FA genom OCI. Som ett resultat av detta erhölls två kategorier av finansiella tillgångar med liknande namn, som skilde sig både i huvudsak och i reglerna för rapportering.

Godkända förkortningar:

• OCI - övrigt totalresultat (post i eget kapital)
• Resultaträkning - Resultaträkning
• CC - verkligt värde

Grund för klassificering av finansiella tillgångar

Klassificeringen av finansiella tillgångar i IFRS 9 baseras på hur ett företag hanterar grupper av finansiella tillgångar och vad är egenskaperna pengaflöde som kommer att erhållas från dessa tillgångar. IASB beslutade därför att föra redovisningen och den redovisning som företagsledningen använder i förhållande till tillgångar närmare varandra. Detta tillvägagångssätt syftar till att göra det möjligt för användare av finansiella rapporter att förutsäga framtida kassaflöden. Klassificeringen och värderingen av finansiella tillgångar enligt IFRS 9 är knuten till investerarföretagets ekonomiska beteende, eller, med standardens ord, till "affärsmodellen för att förvalta" dessa tillgångar.

Vilken affärsmodell som ska användas bör inte bestämmas i relation till ett enskilt instrument, utan på nivån för grupper av finansiella instrument. Ett företag kan använda mer än en affärsmodell för att hantera sina finansiella tillgångar.

1. Finansiella tillgångar till upplupet anskaffningsvärde

Den finansiella tillgången ska värderas till upplupet anskaffningsvärde om båda följande villkor är uppfyllda:

• (a) den finansiella tillgången hålls inom en affärsmodell vars mål är att samla in avtalsenliga kassaflöden, och
• (b) kassaflöden är endast betalningar av kapitalbelopp och ränta på det utestående kapitalbeloppet.

som rabatterar beräknad framtid kvittonöver den finansiella tillgångens förväntade livslängd. Det vill säga upplupet anskaffningsvärde speglar kassaflödena från en finansiell tillgång som ett företag kommer att erhålla om det innehar tillgången till förfall.

Även om syftet med ett företags affärsmodell kan vara att inneha finansiella tillgångar för att samla in kontraktuella kassaflöden, är det inte nödvändigt för företaget att hålla alla dessa instrument till förfall. Även om försäljning av finansiella tillgångar äger rum eller sådan försäljning förväntas i framtiden, kan affärsmodellen klassificeras i denna kategori.

Till exempel kreditriskhantering som syftar till att minimera potentiella kreditförluster till följd av försämringar kreditkvalitet tillgångar är en integrerad del av en sådan affärsmodell. Försäljningen av en finansiell tillgång eftersom den inte längre uppfyller de kreditkriterier som anges i företagets dokumenterade investeringspolicy är ett exempel på en försäljning som drivs av en ökad kreditrisk.

Att ofta köpa och sälja finansiella tillgångar eller köpa/sälja i stora volymer är dock inte förenligt med denna affärsmodell för finansiell tillgångsförvaltning.

Exempel 1: Bokföring av en finansiell tillgång till upplupet anskaffningsvärde

Den 1 april 2015 emitterade Omega 100 000 obligationer med ett nominellt värde av 100 USD per obligation. Delta har köpt hela Omega-obligationsemissionen och har för avsikt att behålla dessa instrument till förfall. Delta ådrog sig en extra kostnad på $100 000 för att registrera denna transaktion. Obligationerna emitterades till ett pris av $130 vardera och förfaller till pari den 31 mars 2019. Ränta på 12 USD per obligation betalas årligen i slutet av perioden den 31 mars. Effektiv årlig ränta ( intern norm avkastning) på dessa obligationer är 5 %.

Deltas ledning anser att det per den 31 mars 2016 inte skett någon betydande ökning av kreditrisk. Den 12-månaders ECL-uppskattningen den 31 mars 2016 är $400 000.

Uppgiften.

Lösning:

2) Eftersom affärsmodellen för förvaltning av finansiella tillgångar är att erhålla kassaflöden i form av räntor och kapitalbelopp, bör sådana finansiella tillgångar redovisas till upplupet anskaffningsvärde.

4) Kostnaderna för att registrera denna transaktion ökar värdet på den finansiella tillgången: 13 000 000+100 000 = 13 100 000.

Upplupet anskaffningsvärde beräknas exklusive värderingsbidrag (i tusentals dollar):

5) Delta ska vid varje rapporteringsdatum bedöma om det har skett en betydande ökning av kreditrisken. (Enligt den förväntade kreditförlustmodellen som används)

6) Detta är inte fallet här, så en avsättning redovisas vid 12 månaders förväntade kreditförluster.

Dr Resultatbortfall Cr Ersättning – 400 000

OFP per 31.03.16

• Finansiell tillgång (långsiktig) - 12 155 (12 555 - 400)

• Finansiella intäkter - 655
• Nedskrivningsförlust - (400)

2. Finansiella tillgångar värderade till verkligt värde

Om företaget förväntar sig att få kassaflöden från försäljningen av finansiella tillgångar (det kommer att aktivt handla med dem och spela på skillnaden i marknadsvärde), bör sådana tillgångar värderas till ekonomisk rapportering till verkligt (marknads)värde med förändringar i verkligt värde via resultaträkningen.

Hit hör först och främst investeringar i aktier, d.v.s. in i andra företags egetkapitalinstrument. Aktier genererar ingen ränta och har ingen "huvudstol". Därför, som en allmän regel, om ett företag köper aktier i ett annat företag, så är investeringsförvaltningens affärsmodell att realisera gynnsamma förändringar i verkligt värde (sälja till ett högre pris). Sådana finansiella tillgångar ingår i handelsportföljen och värderas till MA via resultaträkningen.

I händelse av att aktieinvesteringar inte innehas för handel utan kommer att innehas för ett strategiskt syfte (till exempel aktier i en nyckelleverantör vars aktieinnehav kan komma att öka i framtiden), kan investeringsbolaget välja att redovisa förändringar i verkligt värde genom övrigt totalresultat. Den ackumulerade vinsten eller förlusten i OCI skulle sedan omklassificeras till en annan post i eget kapital (t.ex. balanserade vinstmedel). Det vill säga, under inga omständigheter kommer vinster/förluster från en sådan finansiell tillgång att hamna i vinst och förlust och kommer inte att påverka storleken på nettovinsten.

Naturligtvis faller inte bara finansiella instrument (aktier) i denna kategori. Till verkligt värde via resultaträkningen redovisas även investeringar i konvertibla skuldebrev från annat företag. I det här fallet representerar kassaflödena från instrumentet inte bara ränte- och amorteringsbetalningar, utan även avkastningen som är kopplad till värdet på emittentens eget kapital. Enligt IFRS 9 redovisas därför investeringar i konvertibla skuldebrev till verkligt värde via resultaträkningen. Med (när de är skyldigheter) hittar du genom att klicka på länken.

Dessutom faller investeringar i skuldinstrument (obligationer) i denna kategori om företaget inom ramen för affärsmodellen förvaltar sådana tillgångar för att få kassaflöden genom försäljningen av dem. I ett sådant fall utvärderar företaget resultatet av obligationsinvesteringsportföljen och fattar beslut om att sälja eller köpa baserat på deras verkliga värde.

Denna affärsmodell innebär aktivt köp och försäljning, till skillnad från holding-affärsmodellen, där försäljningen är sällsynt. Samtidigt kan företaget få de avtalsenliga kassaflödena från obligationerna för den tid som de finansiella tillgångarna är i dess besittning. Men att tjäna ränteintäkter i det här fallet är en sidotransaktion, och huvudsyftet med denna affärsmodell för kapitalförvaltning är att realisera fördelaktiga förändringar i verkligt värde.

Exempel 2. Reflektion av en finansiell tillgång i FL genom resultaträkning

Den 1 april 2015 förvärvade Delta 100 000 aktier i Omega. Delta ådrog sig en extra kostnad på $100 000 för att registrera denna transaktion.

Deltas ledning ser dessa finansiella tillgångar som en del av sin handelsportfölj och har för avsikt att erhålla kassaflöden från försäljningen av dessa tillgångar. Det verkliga värdet på aktieinnehavet per den 31 mars 2016 var 12,8 miljoner USD.

Uppgiften. Förklara hur denna transaktion ska redovisas i Deltas finansiella rapporter per den 31 mars 2016.

Lösning:

• 1) För Delta är detta en finansiell tillgång.
• 2) Eftersom affärsmodellen för förvaltning av finansiella tillgångar innebär att ta emot kassaflöden från försäljning av tillgångar, bör sådana finansiella tillgångar redovisas i FA via resultaträkningen.
• 3) Det verkliga värdet av aktieblocket vid förvärvsdagen är 13 000 000 ($130 x 100 000).
• 4) Kostnaderna i samband med registreringen av denna transaktion skrivs av till resultaträkningen - 100 000.
• 5) Redovisning av omvärdering på rapportdatum Dr Resultatbortfall Cr Finansiell tillgång – 200 000 (13 000 000 – 12 800 000)

Utdrag från de finansiella rapporterna (i tusentals dollar):

OFP per 31.03.16

OSD för året som slutade 31/31/16

• Kostnader för förvärvet av FA - (100)
• Förlust från förändring i MA av en tillgång – (200)

3. Finansiella tillgångar värderade till verkligt värde genom OCI

Denna kategori introducerades av IASB efter förfrågningar från företag som använder en mellanliggande affärsmodell för att hantera finansiella tillgångar: de försöker öka avkastningen på sin investeringsportfölj både genom att tjäna räntekassaflöden och genom att sälja till ett pris som är högre än köpeskillingen.

Denna typ av affärsmodell kan vara olika ändamål. Målet med en affärsmodell kan till exempel vara att hantera det dagliga likviditetsbehovet, upprätthålla en viss ränteavkastningsnivå eller säkerställa att löptiden för finansiella tillgångar matchar löptiden för skulder som finansieras av dessa tillgångar. För att uppnå detta mål behöver företaget inte bara ta emot avtalsenliga kassaflöden, utan också sälja finansiella tillgångar då och då.

Jämfört med en affärsmodell vars mål är att inneha finansiella tillgångar för att tjäna ränta och kapital, kommer denna affärsmodell typiskt att innebära mer frekventa och större försäljningar. Detta beror på att försäljning av finansiella tillgångar är en väsentlig förutsättning för att uppnå affärsmodellens mål, och inte en sidotransaktion.

Portföljens totala avkastning under denna kapitalförvaltningsmodell beror på både ränteintäkter och kassaflöden från försäljningen.

Exempel 3. Reflektion av en finansiell tillgång i FA genom OCI

Den 1 april 2015 emitterade Omega 100 000 obligationer med ett nominellt värde av 100 USD per obligation. Delta köpte hela Omega obligationsemissionen. Delta ådrog sig en extra kostnad på $100 000 för att registrera denna transaktion. Obligationerna emitterades till ett pris av $130 vardera och förfaller till pari den 31 mars 2019. Ränta på 12 USD per obligation betalas årligen i slutet av perioden den 31 mars. Den effektiva årliga räntan på dessa obligationer är 5%.

Deltaledningen avser att ta emot avtalsflöden Pengar och vid behov sälja obligationer för att upprätthålla likviditeten. Per den 31 mars 2016 fanns det enligt Deltas uppskattningar ingen betydande ökning av kreditrisk. Den uppskattade 12-månaders förväntade kreditförlusten den 31 mars 2016 var 400 000 USD. Det verkliga värdet av obligationspaketet per den 31 mars 2016 är 12,8 miljoner USD.

Uppgiften. Förklara hur denna transaktion ska redovisas i Deltas bokslut den 31 mars 2016.

Lösning:

1) För Delta är detta en finansiell tillgång.

2) Eftersom affärsmodellen för att förvalta finansiella tillgångar är att erhålla kassaflöden i form av räntor och kapital, samt att erhålla kassaflöden från försäljning av tillgångar, bör sådana finansiella tillgångar redovisas till verkligt värde via övrigt totalresultat .

3) Delta betalade Omega för obligationerna $130*100,000 stycken = 13,000,000.

4) Kostnaderna för att registrera denna transaktion ökar värdet på den finansiella tillgången: 13 000 000 + 100 000 = 13 100 000.

5) Amorterad kostnad beräknas utan att ta hänsyn till ersättningen (i tusentals dollar):

6) På rapportdagen måste den finansiella tillgången omvärderas till verkligt värde: Dr Finansiell tillgång Cr OCI – 245 000 (12 800 000 – 12 555 000)

7) Delta ska vid varje rapporteringsdatum bedöma om det har skett en betydande ökning av kreditrisken.

8) Detta är inte fallet här, så en avsättning redovisas vid 12 månaders förväntade kreditförluster.

Dr Resultatförlust Cr OCI – 400 000

Utdrag från de finansiella rapporterna (i tusentals dollar):

OFP per 31.03.16

• Finansiell tillgång (långsiktig) – 12 800
• Övriga komponenter i eget kapital (OCI för lån) – 645 (245 + 400)

GTC för året som slutade 31/31/16

• Finansiella intäkter Kt GTC – 655
• Redovisning av nedskrivning Dt IPL – (400)

PSD för året som slutade 31/03/16

• Redovisning av nedskrivning Kt OCI – 400
• Reflektion av vinsten från förändringen i MA för tillgången Kt PSD - 245

Eftersom kassaflöden enligt denna affärsmodell för kapitalförvaltning representerar både ränta och intäkter från försäljningen, ansåg kommittén att både upplupet anskaffningsvärde och information om verkligt värde skulle vara användbar för användare av de finansiella rapporterna.

För denna klassificeringskategori presenteras därför ränteintäkter i resultaträkningen som om den finansiella tillgången värderades till upplupet anskaffningsvärde, medan den i resultaträkningen finansiell position den finansiella tillgången värderas till verkligt värde.

När sådana finansiella tillgångar tas bort från balansräkningen omklassificeras de ackumulerade vinster eller förluster som redovisas i övrigt totalresultat till resultaträkningen.

Några generaliseringar för studenter av Dipif

För de som förbereder sig för tentamen kommer siffrorna nedan, som talar om eget kapital och skuldinstrument, att vara användbara. Om vi ​​tar egetkapitalinstrument, d.v.s. aktier, då finns det för dem en kategori av utvärdering - till verkligt värde. Ändringar i verkligt värde kan dock hänföras till både GTC och OCI (examinator Paul Robins favorit på Dipifre-examen)

Ris. ett

Om vi ​​betraktar investeringar i skuldinstrument - obligationer, så kan alla tre kategorier av värdering av finansiella tillgångar användas för dem. Men var försiktig: MA till OCI för aktier är inte samma sak som MA till OCI för obligationsinvesteringar. Dessutom ligger skillnaderna inte bara i själva värderingen av sådana tillgångar, utan också i det faktum att för obligationer faller vinster/förluster som ackumulerats i OCI vid avyttring av en finansiell tillgång in i resultaträkningen, och för aktier, vinst/ förluster ackumulerade i OCI överförs till en annan kapitallinje, dvs. aldrig påverka nettoinkomsten.

Fig.2

specialist på finansiell rapportering av Rusfinance Bank LLC.

Enligt IAS 39 testas finansiella tillgångar som redovisas till upplupet anskaffningsvärde för nedskrivningsbehov i enlighet med modellen "incurred loss" ( uppkommit förlust modell). Denna modell tillåter endast förlustavkänning om det finns en så kallad förlusthändelse som inträffat tidigare rapporteringsdatum och bevis på förlust. Förluster från förväntade framtida händelser kan inte redovisas som en förlust i den aktuella perioden.

I en global finanskris en uppenbar nackdel med detta tillvägagångssätt var att förluster i de finansiella rapporterna redovisades i förtid, vilket kunde ha förutsetts långt innan betalningsinställelsen inträffade.

Dessutom avslöjade krisen följande brister i modellen:

Redovisning av uppblåsta ränteintäkter före "förlusthändelsen";

Användningen av olika tillvägagångssätt för att identifiera och mäta "förlusthändelser", vilket leder till inkonsekvent redovisning av belopp i resultaträkningen, samt oförmåga att jämföra de avsättningar som skapats av olika företag;

Skapandet av uppkomna förluster, separerade från sannolika förluster, av ett informationsunderskott, främst på förändringar i instrumentets kreditrisk.

Åtskilliga kritiker mot den befintliga modellen från många ledande organisationer, inklusive som G20 och rådet för ekonomisk stabilitet(en internationell organisation skapad av G20-länderna vid toppmötet i London - 2009 för att utveckla och upprätthålla politik inom området global finansiell stabilitet), förutbestämde behovet av förändringar i tillvägagångssättet för avskrivning av finansiella instrument. Resultatet av IASB:s arbete i denna riktning var utkastet till standard " Finansiella instrument: upplupet anskaffningsvärde och nedskrivning". Detta utkast är en av tre delar av revideringen av redovisningen av finansiella instrument enligt IAS 39 och innebär utfärdande av ytterligare en del av IFRS 9 om nedskrivning av finansiella tillgångar som redovisas till upplupet anskaffningsvärde.

IASB identifierar som huvudmålen för projektet:

Optimering av tillvägagångssättet för redovisning av nedskrivningar av finansiella instrument genom snabbare erkännande av förväntade kreditförluster;

Öka insynen i bildandet av reserver som skapas för kreditförluster.

Förväntad förlustmodell

I motsats till det nuvarande tillvägagångssättet för nedskrivning, introducerade IASB en "förväntad förlust"-modell ( förväntad förlustmodell) baserat på förväntade kassaflöden, inklusive kreditförluster. Det bör noteras att den nuvarande modellen för ”uppkomna förluster” också är baserad på förväntningar, men prognoserna är för det mesta relaterade till ytterligare intäkter (till exempel från försäljning av säkerheter) snarare än kreditförluster.

Som nämnts har den redan existerande modellen kritiserats hårt främst för att redovisa nedskrivningar för sent och ojämnt, samt reflektera uppblåsta ränteintäkter innan ”förlusthändelsen” inträffar. Den föreslagna modellen är utformad för att lösa dessa problem. Huvudtanken är att den effektiva räntan nu bestäms utifrån de framtida kassaflöden som prognostiseras, med hänsyn tagen till kreditförluster när instrumentet emitteras. Denna ränta används för att beräkna ränteintäkter över instrumentets livslängd. Om långivarens initiala fallissemangsförväntningar uppfylls under hela lånets löptid, redovisas inte en omedelbar nedskrivning i rapporten över totalresultat. I detta fall kan en nedskrivning endast redovisas som förverkad ränteintäkt, förutsatt att långivaren vid tidpunkten för emissionen uppskattade instrumentets möjliga framtida flöden till mindre än de avtalsenliga. Således fördelas förlusterna jämnt över instrumentets livslängd.

Om långivaren över tiden reviderar sina ursprungliga förväntningar på fallissemang till det sämre, redovisas förlusten omedelbart i rapporten över totalresultat. Denna förlust är det belopp med vilket instrumentets amorterade (bokförda) värde vid periodens slut justeras för att behålla den ursprungliga effektiva räntan, med förbehåll för förändringar i framtida intäkter. Positiva förändringar i förväntningar redovisas som intäkt.

En snabbare redovisning av förluster enligt den nya metoden uppnås eftersom modellen inte kräver en "förlusthändelse" som indikerar en nedskrivning av en tillgång. Förluster redovisas nu med mer än tidiga datum baserat på beräknade eller förväntade kreditförluster.

I tabell. Tabell 1 beskriver de huvudsakliga aspekterna av redovisning av nedskrivningar av avskrivna finansiella instrument enligt modellerna "uppkomma" och "förväntade förluster".

bord 1

Grunderna för nedskrivning av finansiella instrument

enligt modellerna "incurred" och "expected losses".

(för instrument med fast ränta)

	Förlustmodell	Förväntad förlustmodell
Bestämning av den initiala effektiva ränta	Framtida kassaflöden ingår i beräkningen av kursen, exklusive ej uppkomna kreditförluster. Oftast är sådana flöden avtalsenliga betalningar.	Ränteberäkningen involverar framtida kassaflöden, prognostiserade med hänsyn till eventuella kreditförluster
Nedskrivningsredovisning
ögonblick av erkännande	Förluster redovisas i rapporten över totalresultat när de uppstår.	Förluster redovisas automatiskt när det finns en negativ förändring i tidigare förväntningar på kreditförluster eller framtida flöden. Om förväntningarna förblir konstanta under giltighetstiden, redovisas ingen förlust
Erkännandevillkor eller "förlusthändelse"	Redovisning av en förlust kräver en händelse som indikerar att tillgången är i värde	Förekomsten av en "förlusthändelse" anses inte vara ett villkor för redovisning av en nedskrivning, men kan användas för att förutsäga framtida kassaflöden
Omfattning av initialt erkännande	Skillnaden mellan tillgångens redovisade värde och nuvärdet av förväntade framtida kassaflöden (exklusive framtida kreditförluster som inte har uppkommit), diskonterade med den ursprungliga effektiva räntan	Skillnaden mellan tillgångens redovisade värde (före omprissättning) och nuvärdet av omförhandlade framtida kassaflöden, diskonterade med den ursprungliga effektiva räntan
Förluståterhämtning	Storleken på en nedskrivning minskas till följd av gynnsamma händelser (till exempel en uppgradering av ett kreditbetyg). Återföring av eventuell nedskrivning redovisas som intäkt i den aktuella periodens rapport över totalresultat. När en förlust återförs får tillgångens justerade redovisade värde inte överstiga det redovisade värdet som skulle ha funnits utan nedskrivning	En återföring av en nedskrivning redovisas i rapporten över totalresultat som en automatisk vinst på positiva förändringar i tidigare kreditförlustförväntningar eller framtida flöden. När en förlust återförs får tillgångens justerade redovisade värde inte överstiga nuvärdet av framtida avtalsenliga betalningar
Inkomstavräkning
Allmänna bestämmelser	Intäkter redovisas i rapporten över totalresultat och beräknas med den ursprungliga effektiva räntan
Omfattning av erkännande	Intäktsbeloppet som redovisas är oberoende av förväntade kreditförluster eftersom den effektiva räntan som används i inkomstberäkningen baseras på avtalsenliga betalningar	Intäkter redovisas till ett lägre belopp på grund av den lägre effektiva räntan som inkluderar framtida kreditförluster
Justeringar bokfört värde tillgång	Tillgångens upplupet anskaffningsvärde justeras till nuvärdet av förväntade framtida kassaflöden (exklusive framtida kreditförluster som inte har uppkommit), diskonterade med den ursprungliga effektiva räntan	Tillgångens upplupet anskaffningsvärde justeras till nuvärdet av de reviderade framtida kassaflödena, diskonterade med den ursprungliga effektiva räntan. Låt oss jämföra effekten av nuvarande och föreslagna modeller på rapporten över totalresultat och instrumentets redovisade värde med hjälp av ett exempel.

En jämförelse av inverkan av nuvarande och föreslagna modeller på rapporten över totalresultat och instrumentets redovisade värde kommer att övervägas med hjälp av ett exempel.

Exempel

Förväntad förlustmodell

Ett lån har utfärdats med följande parametrar:

Lånevolym - 200 000 år. e.;

Årlig ränta - 10%;

Placeringstid - 5 år;

Ränta återbetalas årligen;

Återbetalningen av skuldens kapitalbelopp sker i slutet av kontraktets löptid.

Vid placeringstillfället presenteras de kontraktuella och förväntade flödena enligt följande (tabell 2).

Tabell 2

på lånet vid placeringstillfället, c.u. e.

Period	Kontraktsbetalningar	Standardfrekvens (DS), %			Förväntade betalningar

Den kumulativa andelen fallissemang beräknas med hjälp av formeln

KDS n= KDS n- 1 + DC n x P n - 1. (1)

Om förväntningarna inte revideras under lånets löptid återspeglas följande indikatorer i de finansiella rapporterna (tabell 3).

Tabell 3

Indikatorer för finansiell rapportering

under lånets löptid, e.

Period		Ränteintäkter (P&L)	Förfallna belopp
				(1) + (2) - (3)		(1) + (2) - (3) + (4)

Alla beräkningar baseras på den ursprungliga effektiva räntan (6,51%), fastställd med hänsyn till förväntade kreditförluster vid emission av instrumentet.

Låt oss överväga en situation där borgenärens förväntningar förändras negativt endast en gång under kontraktets löptid. Antag att långivaren vid slutet av det andra året förutspådde en ökning av betalningsförsummelser och en minskning av volymen av framtida betalningar som förväntas tas emot enligt följande (tabell 4).

Tabell 4

Kontraktsbundna och prognostiserade kassaflöden

på lånet vid utgången av andra året, c.u. e.

Period	Kontraktsbetalningar	Standardfrekvens (DS), %	Cumulative default rate (CDR), %	Procentandel av betalningar som förväntas tas emot (P), %	Förväntade betalningar

Under dessa förhållanden återspeglas följande indikatorer i borgenärens finansiella rapporter (tabell 5).

Tabell 5

lån efter revidering av förväntningarna, kl. e.

Period	Lånets bokförda värde i början av perioden	Ränteintäkter (P&L)	Förfallna belopp	Bokfört värde på lånet i slutet av perioden (före revidering av förväntningarna)	Nedskrivningar (bokfört värdejustering) (P&L)	Bokfört värde på lånet i slutet av perioden (efter revidering av förväntningarna)
				(1) + (2) - (3)		(1) + (2) - (3) + (4)
Total					(45 081)

Alla beräkningar är också baserade på den ursprungliga effektiva räntan (6,51%), för att upprätthålla vilken det är nödvändigt att justera det redovisade värdet på lånet vid utgången av det andra året med 45 081 c.u. e. Detta belopp måste också redovisas som en förlust i rapporten över totalresultat. Justeringen beräknas enligt formeln

IL= CA- NPV, (2)

var IL- en nedskrivning eller justering av det redovisade värdet;

CA- Bokfört värde på lånet vid periodens slut (före revideringen av förväntningarna).

NPV- nuvärdet av reviderade framtida kassaflöden, diskonterade med den ursprungliga effektiva räntan.

I detta fall SA vid utgången av andra året är 185,591 c.u. e., NPV- 140 511 c.u. e.

NPV= 17 000 / (1 + 0,0651) + 14 450 / [(1 + 0,0651)2] + 135 108 / [(1 + 0,0651)3] = 140 511.

Förlustmodell

För jämförelse, överväg ett liknande exempel med modellen "incurred loss".

Utan avskrivningar presenteras tillgångens bokförda värde samt ränteintäkter enligt följande (tabell 6).

Tabell 6

Bokslutsindikatorer under giltighetstiden

lån, exklusive nedskrivning, c.u. e.

Period	Lånets bokförda värde i början av perioden	Ränteintäkter	Förfallna belopp	Lånets redovisade värde vid periodens slut
				(1) + (2) - (3)

Beräkningarna baseras på den ursprungliga effektiva räntan (10%). Jämfört med den tidigare modellen är kursen högre på grund av högre framtida intäkter, exklusive eventuella kreditförluster.

För en förenklad jämförelse av de två modellerna kommer vi att anta att långivaren inte hade fel i förväntningarna och att de kreditförluster som förutspåddes i det föregående exemplet motsvarar den framtida verkligheten. I detta fall finansiella indikatorer, återspeglas enligt modellen för ”uppkomna förluster”, ta följande form (tabell 7).

Tabell 7

Bokslutsindikatorer under giltighetstiden

lån med förbehåll för värdeminskning, c.u. e.

Period	Upplupet anskaffningsvärde för lånet vid periodens början	Ränteintäkter (P&L)	Förfallna belopp	Upplupet anskaffningsvärde för lånet vid periodens slut (exklusive nedskrivning)	Nedskrivningar (P&L)	Lånets redovisade värde vid periodens slut (justerat för nedskrivning)
				(1) + (2) - (3)
Total					(93 443)

Beräkningen använder ett mer exakt värde på den effektiva räntan - 6,51139108625425%.

Beräkningen av nedskrivningar görs i detta fall enligt formeln

IL= AC- NPV, (3)

var IL- nedskrivning;

AC- upplupet anskaffningsvärde för lånet vid periodens slut (exklusive nedskrivning);

NPV- nuvärdet av framtida kassaflöden (exklusive framtida kreditförluster som inte har uppkommit), diskonterade med den ursprungliga effektiva räntan.

I vårt fall är skillnaden mellan upplupet anskaffningsvärde och nuvärdet av framtida flöden noll, dock beslutade ledningen att redovisa förluster på instrumentet med beloppet av förfallna skulder, det vill säga på grund av att ekonomiska fördelar inte erhölls. Förutom en försämring av betalningsdisciplinen fanns det inga andra "förlusthändelser" som tydde på möjligheten till framtida fallissemang.

Jämförande analys av de två modellerna presenteras i tabell. 8.

Tabell 8

Huvudsakliga skillnader mellan förväntade och uppkomna förlustmodeller

Indikator	Förväntad förlustmodell	Förlustmodell
Effektiv ränta
Totala ränteintäkter
Sammanlagd nedskrivning
Total nettoinkomst

Under båda modellerna redovisar långivaren samma totala nettoinkomst i sina finansiella rapporter. Modellen "expected loss" antar dock att förluster redovisas mer jämnt och i rätt tid genom en lägre effektiv ränta som tar hänsyn till framtida kreditförluster och därför sänker den ränteintäkt som redovisas på instrumentet. Modellen för "incurred loss" visar erkännandet hög inkomst(även i närvaro av negativa förväntningar), liksom för sent och skarp återspegling av förluster.

Trots att det föreslagna tillvägagångssättet för nedskrivning ganska logiskt löser huvudproblemen i den nuvarande modellen, för vilka den har kritiserats skarpt av det globala finanssamhället, är modellen "förväntad förlust" inte heller idealisk.

Det finns ett antal operativa och tekniska utmaningar som förhindrar korrekt tillämpning av denna modell.

Det föreslagna tillvägagångssättet kräver en konstant kvantitativ och kvalitativ bedömning av möjliga kreditförluster både vid emission och under instrumentets livslängd. I vissa fall behövs prognoser för för långa perioder. Med tanke på mångas storlek och struktur låneportföljer, kan detta krav bli en allvarlig svårighet på vägen till tillämpningen av denna modell. Den enda lösningen på problemet verkar vara en översyn av möjligheterna automatiserade system redovisning, samt deras integration med riskhanteringssystem. Mängden arbetskraft och ekonomiska kostnader i detta fall är utom tvivel. Men även med framgångsrik automatisering kommer en stor del av kreditförväntningarna att bildas utifrån ledningens antaganden, vilket kommer att innebära en hög korrelation mellan bedömningar och ekonomiska resultat.

Även om utkastet till standard håller på att färdigställas och rådet regelbundet utfärdar tillägg till de ursprungliga förslagen, kommer den grundläggande grunden för den föreslagna modellen sannolikt att förbli oförändrad.

Den slutliga publiceringen av standarden är planerad till andra kvartalet 2011. Även om den förväntas gälla för räkenskapsperioder som börjar 1 januari 2014, finansiella institut redan nu är det värt att tänka på kostnaderna och tidpunkten för en ganska komplicerad övergång till ny modell nedskrivning av finansiella instrument som redovisas till upplupet anskaffningsvärde.

delad

Idag praktiserar företag ofta att ge ut lån på icke marknadsmässiga villkor. Räntan på dem kan vara betydligt lägre än marknadsräntan, eller den kan till och med vara 0 %. Lån kan ges till närstående (IAS 24), motparter som organisationen har någon form av relation med, anställda m.m.

När sådana transaktioner återspeglas i finansiella rapporter i enlighet med IFRS blir det nödvändigt att göra ett antal justeringar, eftersom redovisningen av lån utgivna på icke marknadsmässiga villkor, enligt P (S) BU, skiljer sig från internationella.

Lån redovisas och värderas i IAS 32 Finansiella instrument: Presentation och IAS 39 Finansiella instrument: Redovisning och värdering.

Eftersom företag för närvarande kan vägledas av både IAS 39 och IFRS 9.

Ett finansiellt instrument är ett kontrakt som samtidigt ger upphov till en finansiell tillgång för ett företag och en finansiell skuld eller egetkapitalinstrument för ett annat (punkt 11 i IAS 32).

I allmänhet är ett emitterat lån (inklusive ett icke-marknadslån) ett finansiellt instrument, nämligen en finansiell tillgång, eftersom det representerar rätten att göra anspråk på kontanter eller annan finansiell tillgång (punkt 11 i IAS 32). Enligt IAS 39 klassificeras det ursprungliga lånet i Lån och Fordringar» (klausul 9 i IAS 39).

Hela utbudet av notarieverksamhet: Notarie i Irpin, notarietjänster i Irpin med omnejd: Bucha, Vorzel, Kotsyubinskoe, Gostomel.

Enligt IFRS 9 kan ett emitterat lån klassificeras i kategorin "Finansiella instrument värderade till upplupet anskaffningsvärde" eller i kategorin "Finansiella instrument till verkligt värde via resultaträkningen", beroende på vilken affärsmodell som används (klausul 5.2. 1 IFRS 9).

Dock är inte alla lån som ges ut en finansiell tillgång!

Punkt 14 i IAS 39 kräver att ett företag redovisar en finansiell tillgång när, och endast när, det blir part i ett kontrakt för ett finansiellt instrument. IFRS 9 innehåller ett liknande krav (punkt 3.1.1 i IFRS 9).

Vid tidpunkten för första redovisningstillfället värderas det uppkomna lånet till verkligt värde plus transaktionskostnader som är direkt hänförliga till ingåendet av låneavtalet. I praktiken innebär detta att transaktionskostnader vid efterföljande redovisning kommer att minska mängden ränteintäkter på det ursprungliga lånet som redovisas under kontraktets löptid. Undantaget är lån värderade till verkligt värde via resultaträkningen. I detta fall redovisas transaktionskostnader som en kostnad när de uppkommer.

I enlighet med punkt AG64 i IAS 39 är det verkliga värdet på ett finansiellt instrument normalt transaktionspriset.

Vad är det verkliga värdet på ett räntefritt lån eller ett lån som ges till icke marknadsmässiga räntor?

Uppenbarligen, i detta fall, kan mängden utgivna medel inte tjäna som underlag för att bedöma det verkliga värdet på lånet.

I enlighet med punkt AG64 i IAS 39 och punkt B5.1 i IFRS 9, för att mäta det verkliga värdet av ett lån som är emitterat till icke-marknadsmässiga villkor, är det nödvändigt att diskontera alla framtida kontanta intäkter på ett sådant lån till den rådande marknadsräntan av ränta för ett liknande instrument med en liknande lånefacilitet. Ett liknande instrument är ett lån eller lån med samma löptid, valuta, räntetyp, kassaflödesmönster, säkerheter och räntebas.

Företaget kan tillämpa olika räntor i låneavtal med olika låntagare, då är det nödvändigt att beräkna den vägda genomsnittsräntan.

Det verkliga värdet på det utgivna lånet kommer att vara lika med de totala kassaflödena diskonterade till marknadsräntan (vägt genomsnitt).

Skillnaden mellan lånebeloppet och dess verkliga värde är en kostnad eller inkomstminskning såvida den inte kvalificerar för redovisning som en annan tillgångsklass (IAS 39 punkt AG 64, IFRS 9 punkt B5.1.1) ).

Det kan finnas ett fall då den icke marknadsmässiga räntan på lånet kompenseras av mottagandet av en provision eller annan ersättning. Då kommer räntebeloppet att minska eller utjämna de kostnader som uppstår på grund av att lånet utfärdades på icke marknadsmässiga villkor.

Uppföljande utvärdering

Efter första redovisningen av en finansiell tillgång beror efterföljande redovisningsmässig behandling på dess klassificering.

Enligt IAS 39 kategoriseras utgivna lån som Lån och kundfordringar och värderas följaktligen till upplupet anskaffningsvärde med användning av effektivräntemetoden (punkt 46a i IAS 39).

Enligt IFRS 9, efter första redovisningen, värderas en finansiell tillgång till verkligt värde eller upplupet anskaffningsvärde (punkt 5.2.1 i IFRS 9). I detta fall värderas den finansiella tillgången till upplupet anskaffningsvärde om båda följande villkor(klausul 4.1.2 i IFRS 9):

— Tillgången hålls inom en affärsmodell vars mål är att inneha tillgångar för att samla in kontraktuella kassaflöden.
— De avtalsmässiga villkoren för den finansiella tillgången ger vid angivna datum upphov till kassaflöden som endast är betalningar av kapitalbelopp och ränta på det utestående kapitalbeloppet.

Den ekonomiska kärnan i låneavtalet är behovet av att återlämna de medel som avses i avtalet till långivaren. Samtidigt representerar dessa medel betalningar av kapitalskulden och ränta som bestäms av avtalet. Därför bör lånet i allmänhet redovisas till upplupet anskaffningsvärde. Om syftet med att ge ut ett lån på icke marknadsmässiga villkor däremot är för andra ändamål än återbetalning av avtalsenliga kassaflöden, bör lånet värderas till verkligt värde.

I allmänhet, enligt både IAS 39 och IFRS 9, värderas lån därefter till upplupet anskaffningsvärde.

Upplupet anskaffningsvärde för en finansiell tillgång är det belopp till vilket den finansiella tillgången värderas vid första redovisningen minus amorteringar plus den ackumulerade avskrivningen beräknad med hjälp av effektivräntemetoden av skillnaden mellan anskaffningsvärde och löptid minus det belopp som skrivits av för nedskrivning.

Effektivräntan är den ränta som exakt diskonterar förväntade framtida kassainflöden under en finansiell tillgångs förväntade livslängd till dess redovisade nettovärde. Beräkningen av den effektiva räntan måste inkludera alla belopp som erhållits eller betalats enligt avtalet, i den mån de är en integrerad del av den effektiva räntan (transaktionskostnader, explicita och implicita provisioner).

Under låneavtalets löptid periodiseras alla intäkter som härrör från instrumentet - räntor, provisioner, premier och andra intäkter som låneavtalet tillhandahåller. Periodiseringen av inkomster representerar avskrivningen av den finansiella tillgången. Periodisk avskrivning till effektiv ränta är i själva verket en periodisk avveckling av diskonteringsräntan som har reducerat kostnaden för den finansiella tillgången vid första redovisningen.

Eftersom, vid ett icke-marknadslån, verkligt värde beräknas genom att diskontera framtida kassaflöden till marknadsräntan, är det tydligt att den marknadsränta som används här är den effektiva räntan eftersom den kopplar lånets diskonterade kassaflöden till dess redovisade värde, och återspeglar tidsvärdet av pengar och kreditrisker förknippade med lån med liknande villkor.

Redovisning och rapportering

När ett lån ges ut återspeglar IFRS-redovisning det verkliga värdet på lånet och räntekostnad, lika med skillnaden mellan det överförda kontantbeloppet och det verkliga värdet på lånet:

Dt "Lån utfärdat"
Dt "Räntekostnad"
CT "Kontanter"

I efterföljande redovisning görs följande poster under låneavtalets löptid.

Upplupen inkomst på lånet till marknadsränta:

Dt "Lån utfärdat"
CT "Ränteintäkter"

Ränta som erhålls enligt villkoren i avtalet:

Dt "Kontanter"
CT "lån utfärdat"

Vid tidpunkten för återbetalning av lånet görs följande post för mängden mottagna medel:

Dt "Kontanter"
CT "lån utfärdat"

Erhållna lån och upplåning redovisas initialt till verkligt värde. De värderas därefter till upplupet anskaffningsvärde enligt effektivräntemetoden.

Företag som lockar lånade medel, kan möta vissa svårigheter med att återspegla dem i redovisning och rapportering. Låt oss överväga de grundläggande principerna för offentliggörande av information om lån och upplåning som tas emot både för allmänna ändamål och för specifika projekt.

Första redovisning av erhållna lån och upplåning

Enligt IFRS är erhållna lån och upplåning finansiella skulder. Deras reflektion i redovisning och rapportering regleras av standarderna IAS 32 och 39, samt IFRS 7 och 9. Initial redovisning av mottagna lån och upplåning sker till verkligt värde, vilket i regel motsvarar det belopp som anges i kontraktet (se .exempel nedan). Dessutom justeras kostnaden för de direkta kostnaderna för transaktionen som inte skulle ha uppkommit om transaktionen inte hade ägt rum.

Exempel 1

Bolaget fick lån från bank på marknadsmässiga villkor för en period av 3 år. Lånebelopp - 100 miljoner rubel. Låneavtalet ger en bankprovision på 5 miljoner rubel. Som ett resultat mottogs faktiskt inte 100 utan 95 miljoner rubel. Det är detta belopp som ska redovisas som det verkliga värdet på lånet vid det datum då transaktionen bokförs.

Företaget kan också stå för kostnaden för att ta upp lånade medel (se tabell 1) tills de faktiskt tas emot, men med stor sannolikhet att lånet (lånet) kommer att tas. I detta fall bör dessa kostnader redovisas som en förskottsbetalning och, vid mottagande av lånade medel, skriva av dem som en minskning av lånebeloppet.

Tabell 1. Exempel på direkta kostnader för att anskaffa medel och hur de redovisas

Det finns andra situationer där det verkliga värdet på en finansiell skuld kommer att skilja sig från det avtalsenliga värdet. Till exempel, när lånade medel samlas in på icke-marknadsmässiga villkor:

• fått ett räntefritt lån;
• räntan på lånet skiljer sig väsentligt från marknadsräntorna under andra liknande förhållanden.

Enligt principerna i IAS 39 ska räntan motsvara kreditvärdighet långivare och räntor på liknande skuldinstrument. Likhetskriterier: låneperioden och varaktigheten, transaktionens valuta, kassaflödesschemat, förekomsten av säkerheter (säkerheter, garantier) och andra. Principerna för IFRS är härledda från teorin om pengars värde. Denna teori anger att ett belopp som tas emot eller betalas i framtiden är värt mindre än samma belopp som tas emot eller betalas under den aktuella perioden (på grund av inflation, risker, alternativa inkomstmöjligheter). Därför måste nuvärdet av en skuld återspeglas i ljuset av att rörelsen av ekonomiska fördelar som ingår i motsvarande skuld försenas i tid. För dessa ändamål genomförs ett diskonteringsförfarande, det vill säga att värdet av framtida kassaflöden bringas till deras nuvarande motsvarighet (se exemplet nedan). Observera att diskontering inte tillämpas vid kortfristiga finansiella instrument då effekten blir obetydlig.

Exempel 2

Företaget fick ett lån från sitt moderbolag den 01/01/2012 till ett belopp av 700 000 rubel. under en period av 3 år. Det årliga räntebeloppet är 5 % per år av kapitalbeloppet. Den betalas ut årligen och intjänas enligt metoden enkel ränta. Den genomsnittliga marknadsräntan på lån och upplåning på liknande villkor är 13,5 % per år.

För att fastställa det verkliga värdet på ett lån måste alla framtida återbetalningar av lån diskonteras till marknadsräntan (se tabell 2).

där PV är nuvärdet;

FV - framtida värde;

r - marknadsränta;

n är antalet perioder (dagar, månader, år).

Tabell 2. Diskontering av framtida betalningar till marknadsränta

datum för	Betalningar enligt kontraktet, gnugga.	Marknadskurs, %		Diskonterat kassaflöde, gnugga.
31.12.2014
31.12.2014
31.12.2014
Total:

Lånets verkliga värde är 560 696 RUB.

Det finns en skillnad mellan verkligt värde och kontraktsbeloppet, så en vinst uppstår vid första redovisningen. Följande poster gjordes på kontot:

DEBITkonto "Kontanter"

- 700 000 rubel.

KREDITkonto "lån mottaget"

- 560 696 rubel.

KREDITkonto "Inkomst"

- 139 304 rubel. (700 000 - 560 696)

Efterföljande redovisning av erhållna lån och upplåning

Erhållna lån och upplåning värderas därefter till upplupet anskaffningsvärde enligt effektivräntemetoden. Upplupet anskaffningsvärde är:

• från beloppet av den finansiella skulden vid första redovisningen;
• betalning av skuldens kapitalbelopp;
• ackumulerat med den effektiva amorteringsmetoden av skillnaden mellan den ursprungliga kostnaden och det förfallna beloppet.

Effektivräntemetoden är en redovisning av räntekostnader över låneperioden för att säkerställa att räntan är konstant under varje period. Faktiskt, den här metoden liknande periodisering ränta på ränta. Den effektiva räntan är den ränta som diskonterar framtiden kontanta betalningaröver lånets förväntade löptid upp till det verkliga värdet på krediten (lånet). Typiskt, räntan banklån som anges i kontraktet motsvarar den effektiva räntan. I fallet med icke-marknadsmässiga villkor för transaktionen måste den finansiella experten använda professionellt omdöme för att fastställa dess värde och motivera dess beräkning.

Exempel 3

I början av 2012 fick företaget ett räntefritt lån på 15 miljoner rubel. Hon är skyldig att återbetala den inom 5 år i lika delar. Marknadsräntan är 13,5 %.

Startkostnaden för lånet bestäms genom diskontering på samma sätt som i föregående exempel (se tabell 3).

Tabell 3. Beräkning av initialkostnaden för lånet genom diskontering

Betalningar enligt avtalet, tusen rubel	Marknadsränta, %		Rabatterat kassaflöde, tusen rubel
Total:

Räntan beräknas med hänsyn till återbetalning och amortering av skillnaden mellan initialkostnaden och det belopp som ska återbetalas (se tabell 4).

Tabell 4. Ränteberäkning

	Balansvärdet på lånet i början av perioden, tusen rubel	Ränta på lånet, tusen rubel	Huvudbetalningar, tusen rubel	Balansvärdet på lånet i slutet av perioden, tusen rubel
		(3) = (2) × 13,5 %		(5) = (2) + (3) + (4)

I resultaträkningen för 2012 anges räntekostnadsbeloppet - 1407 tusen rubel.

Aktivering av lånekostnader

I internationell praxis (IAS 23), liksom i RAS, aktiveras kostnader för lån och upplåning relaterade till förvärv, konstruktion eller produktion av tillgångar. Den största skillnaden mot rysk standard är att lånekostnaderna enligt IFRS inkluderar ränta beräknad med effektivräntemetoden, räntebetalningar enligt finansiella leasingavtal och valutakursdifferenser på räntor.

IFRS-krav för en kvalificerad tillgång:

• tillgången värderas inte till verkligt värde;
• att förbereda en tillgång för användning tar en betydande tid.

Startdatumet för stora bokstäver är när:

• företaget ådrar sig kostnader förknippade med den kvalificerade tillgången;
• företaget ådrar sig lånekostnader (räntekostnader tillkommer);
• åtgärder vidtas för att förbereda tillgången för dess avsedda användning.

Aktivering av lånekostnader fortsätter till det datum då tillgången är klar att användas.

Aktiverade lånekostnader beräknas utifrån den genomsnittliga finansieringskostnaden (se exempel nedan). Undantaget är när medel erhålls direkt för förvärv eller skapande av en kvalificerad tillgång. För sådana upplåning aktiveras alla faktiska kostnader, vilket återspeglar minus eventuella kapitalavkastning från tillfällig investering av lånade medel. Vi noterar även att en kvalificerad tillgång inkluderar förskott som utfärdats för pågående byggnation, det vill säga ränta kan även aktiveras som förskott.

Exempel 4

Den 1 juli 2012 ingick företaget ett kontrakt för byggandet av en produktionslinje till ett belopp av 22 miljoner rubel. Anläggningen byggdes inom ett år. Under den här tiden byggorganisation var listad:

• 07/01/2012 - 2 miljoner rubel;
• 09/30/2012 - 6 miljoner rubel;
• 03/31/2013 - 10 miljoner rubel;
• 06/30/2013 - 4 miljoner rubel.

Företaget lockade ett lån till ett belopp av 7 miljoner rubel. med en takt på 10% per år direkt för att finansiera byggandet, samt två lån för allmänna ändamål till ett belopp av 10 och 15 miljoner rubel. med en takt på 12,5 % respektive 10 % per år.

Det vägda genomsnittliga beloppet för allmänna lån är (se tabell 5):

Tabell 5. Beräkning av det vägda genomsnittliga beloppet för allmännyttiga lån

datum för	utgifter, tusen rubel.	Det hänförliga beloppet för riktade lån tusen rubel.	Det hänförliga beloppet för allmänna lån destination, tusen rubel	Vägt medelsumma allmännyttiga lån, tusen rubel
01.07.2012
30.09.2012				1000×9/12
31.03.2013				10 000 × 3/12
30.06.2013				2000×0/12
Total:

Kapitaliseringsgraden är lika med:

12,5 % × (10 000: (10 000 + 15 000)) tusen rubel + 10 % × (15 000: (10 000 + 15 000)) tusen rubel = 11 %

Beloppet för aktiverad ränta på det allmänna lånet var:

3250 tusen rubel × 11% = 357,5 tusen rubel.

Mängden aktiverad ränta på mållånet:

7000 tusen rubel × 11% = 770 tusen rubel.

Totalt belopp för aktiverade kostnader:

357,5 + 770 = 1057,5 tusen rubel

Averkännande

Borttagande från balansräkningen av en finansiell skuld (eller del därav) sker:

• när den är återbetald (det vill säga den skyldighet som anges i avtalet är uppfylld eller upphävd);
• dess giltighet har löpt ut.

Vinsten eller förlusten vid avyttring av finansiella skulder bestäms som skillnaden mellan skuldens redovisade värde och erlagd ersättning. Resultatet visas i resultaträkningen som finansiella inkomster eller kostnad.

Borttagande från balansräkningen sker också vid en betydande omförhandling av villkoren för transaktionen. I detta fall tas den tidigare finansiella skulden bort från balansräkningen till dess redovisade värde och en ny redovisas till verkligt värde plus den ändrade kursen. Skillnaden utgör en vinst eller förlust.

Presentation i rapportering

Många upplysningar måste göras för att korrekt rapportera finansiella skulder. För det första är det i själva rapporten över finansiell ställning nödvändigt att dela upp de erhållna lånen i kortfristiga och långfristiga och även inkludera den kortfristiga delen av långfristiga lån i kortfristiga skulder (IAS 1).

Exempel

Låt oss använda villkoret i exempel 3. När du sammanställer rapporter från och med den 31 december 2013 kommer den kortsiktiga delen av lånet att vara 3 000 tusen rubel och den långa delen - 4 024 tusen rubel. (7024 - 3000).

För det andra inkluderar finansiella skulder enligt kraven i IFRS även emitterade skuldebrev och obligationer, förpliktelser enligt försäljnings- och återköpsavtal och finansiella leasingåtaganden. Därför ingår kostnaden för dessa instrument i beloppet för lån och upplåning i nivå med checkräkningskrediter och löptidslån och lån. Motsvarande not till bokslutet lämnar information för varje typ separat.

För det tredje ges information inte bara om det redovisade värdet av mottagna lån och upplåning, utan även om deras verkliga värde, om det skiljer sig från det redovisade värdet. Vidare anges uppgifter om ställda säkerheter och garantier, ställda anläggningstillgångar, reserver och förvaltningsfastigheter.

Vid behov lämna information om efterlevnad eller bristande efterlevnad av villkoren låneavtal, nämligen:

• uppgifter om försummelser under rapporteringsperioden;
• skuldbeloppet på lån som har fallerat;
• huruvida försummelsen har eliminerats eller villkoren för skulden på lånen har omförhandlats.

Kontrollera finansiella risker

En betydande del av upplysningarna i de finansiella rapporterna ska göras avseende hanteringen av finansiella risker, vilket krävs enligt IFRS 7. Finansiell risk som uppstår vid upplåning omfattar bl.a. valutarisk, ränterisk, kreditrisk och likviditetsrisk. Låt oss ta en titt på varje öppning.

Upplysningar om valutarisk

Lån och upplåning ska redovisas per valuta som en del av andra finansiella tillgångar och skulder. I praktiken görs dessa upplysningar i tabellform (se tabell 6).

Tabell 6. Exempel på information om valutarisk

Därtill kommer beloppen för en eventuell förändring av skuldernas värde uttryckt i utländsk valuta, när växelkursen ändras (förstärkning/försvagning av rapporteringsvalutan med 10%).

Ränteupplysningar

Allmän analys ränterisk för lån och upplåning presenteras i tabellform, uppdelat på datum för omprissättning av räntor i enlighet med kontrakt eller löptider, beroende på vilket av de angivna datumen som är tidigare (se tabell 7).

Tabell 7. Exempel på ränteriskupplysningar

Dessutom bör den möjliga inverkan av förändringar i räntesatserna på resultatet och andra delar av eget kapital upplysas.

Upplysningar om likviditetsrisk

Detta avsnitt bör presentera odiskonterade finansiella skulder per löptid, inklusive framtida betalningar av kapitalbelopp och räntor.

Betrakta ett exempel på upplysningar om finansiella risker (se exempel nedan).

Exempel

Bolaget strävar efter att upprätthålla en stabil finansieringsbas, huvudsakligen bestående av upplånade medel och skulder från kärnverksamheten. Därför övervakar den sin likviditetsposition och utvärderar regelbundet den potentiella effekten av ogynnsamma marknadsförhållanden. Tabell 8 nedan visar skuldernas fördelning per den 31.12.2013 efter återstående avtalsenlig löptid. Löptidsbeloppen som anges i tabell 8 representerar de avtalsenliga odiskonterade kassaflödena.

I tusentals ryska rubel	På begäran och inom mindre än 1 månad.	1 till 3 månader	Från 3 till 12 månader.	Från 12 månader upp till 5 år	Över 5 år	Total
Åtaganden*
Övertrassering i bank (not XX)
Lån på löptid (not XX)
Leverantörsskulder
Totala framtida betalningar, inklusive framtida betalningar av kapitalbelopp och ränta						1 121 503

* Beloppen i rapport över finansiell ställning kan skilja sig från beloppet i noten eftersom de kan beräknas med hjälp av pengars tidsvärde för verkligt värde.

För all tabelldata bör jämförbar information presenteras, det vill säga för aktuellt och tidigare rapporteringsdatum (eller för nuvarande och föregående rapporteringsperiod). Utöver kostnadsindikatorer måste företaget offentliggöra sin policy för hantering av finansiella risker (övervakning av räntor, kontroll av kassaflödesprognoser, säkring och andra rutiner), samt sin bedömning av riskens väsentlighet (se exempel nedan).

Exempel

Fragment av upplysningar i policyuttalanden för finansiell riskhantering:

”Valutarisk bedöms månadsvis med hjälp av känslighetsanalys och hålls inom de parametrar som godkänts i enlighet med Bolagets policy.

Bolaget genomför ränteriskexponeringsanalyser, inklusive simuleringar av olika scenarier för att bedöma effekten av ränteförändringar på årsresultatet före skatt.

Bolaget har ett utvecklat hanteringssystem för likviditetsrisk för att hantera kort-, medellång- och långfristig finansiering.

Bolaget kontrollerar likviditetsrisken genom att upprätthålla tillräckliga reserver, bankkrediter och beredskapsupplåning. Ledningen övervakar kontinuerligt prognostiserade och faktiska kassaflöden och analyserar förfalloprofilerna för finansiella tillgångar och skulder, och implementerar årliga detaljerade budgeteringsprocedurer."

Händelser efter rapportperiodens slut

IAS 10 kräver upplysningar om väsentliga händelser efter rapportdagen men innan de finansiella rapporterna utfärdas. Beträffande lån och upplåning kan följande kommentarer krävas.

Företagskombination

Om det har förekommit rörelseförvärv (antingen före eller efter rapportdagen) ska det verkliga värdet på de lån och upplåning som förvärvats lämnas.

Refinansiering

Det är nödvändigt att lämna ut information om följande händelser, om några:

• refinansiering av lån på lång sikt;
• eliminering av överträdelse av villkoren för ett långsiktigt låneavtal;
• erhålla anstånd från långivaren för att eliminera överträdelsen av villkoren i det långfristiga låneavtalet under en period av minst 12 månader efter rapporteringsdatumet.

Som det kan tyckas vid en första anblick är skillnaderna i redovisningen av mottagna lån och upplåning enligt IFRS från RAS obetydliga. Praxis visar dock att det finns betydande avvikelser. Därför är det tillrådligt att föra separata register för redovisning av lån och upplåning i enlighet med IFRS. Excel-kalkylblad är perfekta för detta. En viktig punktär den kvalitativa insamlingen och införandet i registren av all nödvändig information, vilket gör det möjligt att generera inte bara data för beräkning av balansräkningsindikatorer och utgiftselement, utan också alla nödvändiga upplysningar.

Ränteintäkter bokförs inte. Vinster eller förluster som uppstår till följd av förändringar i verkligt värde på kreditexponeringar redovisas i intäkter eller kostnader eller i eget kapital (beroende på klassificeringen av kreditexponeringar) i den period de uppstår.
Avsättning för eventuella förluster på kreditfordringar

För kreditfordringar värderade till upplupet anskaffningsvärde

Det redovisade värdet av kreditexponeringar reduceras med beloppet av avsättningen för eventuella förluster (allmänna och särskilda), skapade i enlighet med normativa dokument och hänförliga till intäkts- eller kostnadskonton under den relevanta perioden.
Efterföljande förändringar av avsättningens belopp krediteras intäkts- eller kostnadskonton under den aktuella perioden.
Återbetalning av tidigare avskrivna lån behandlas som intäkt.
Lån som inte kan återbetalas skrivs av mot den fastställda avsättningen för eventuella förluster efter att alla nödvändiga rättsliga förfaranden har slutförts och förlustens storlek har fastställts.

För kreditexponeringar värderade till verkligt värde

Kreditexponeringar värderade till verkligt värde har ingen reservering för eventuella förluster. Förändringar i verkligt värde på lån redovisas i resultaträkningen. För köpta lån som klassificeras som tillgängliga för försäljning kan institutet registrera dessa förändringar antingen på inkomst- eller kostnadskonton eller direkt på kapitalkonton.
Om en förlust på förändringar i det verkliga värdet av kreditexponeringar har redovisats direkt mot eget kapital i enlighet med redovisningsmetoden (för förvärvade lån klassificerade som "tillgängliga för försäljning") och det finns objektiva bevis för att kreditexponeringar är nedskrivna, då den ackumulerade nettoförlusten som belastar kapitalkontona direkt ska skrivas av från kapitalkonton och belasta intäkts- eller kostnadskonton.
Storleken på förlusten som ska skrivas av från eget kapital och redovisas i intäkter eller kostnader är skillnaden mellan den ursprungliga kostnaden och återvinningsvärdet för kreditexponeringar, minus eventuella nedskrivningar av kreditexponeringar som tidigare skrivits av från eget kapital till intäkter eller kostnader.
Informationsgivning. Allmänna krav

Upplysningar i bokslut kreditinstitut bör motsvara volymen och arten av kreditinstitutets verksamhet enligt väsentlighetsprincipen.
Ett kreditinstitut bör lämna ut information om redovisningsprincip, förfaranden och metoder som används vid redovisning av kreditfordringar.
Ett kreditinstitut bör lämna information om de metoder och förfaranden som används för att fastställa det verkliga värdet av förvärvade kreditexponeringar.
Ett kreditinstitut bör lämna information om de redovisningsprinciper, förfaranden och metoder som används för att fastställa avdrag för eventuella förluster på kreditexponeringar, samt de huvudsakliga antaganden som används i detta.
Dessutom bör en not till redovisningsprincip innehålla en beskrivning av tillvägagångssättet för att avskriva dåliga och/eller oindrivningsbara kreditfordringar från balansräkningen, samt metoden för att fastställa det redovisade värdet av kreditfordringar som inte ger ränteintäkter.
Kreditriskhantering

Ett kreditinstitut bör lämna information om policyn för hantering av kreditrisker, samt om metoder och rutiner för kontroll.
Ett kreditinstitut bör lämna ut information om potentiella kreditrisker som visar:
- Beloppet av kreditkrav för huvudkategorierna av låntagare.
- det totala beloppet för alla kreditfordringar;
- information om kreditkrav för geografiska regioner;
- Information om betydande koncentrationer av kreditrisk.
Kvaliteten på kreditfordringar

Ett långivande institut bör lämna information om nedskrivningar av kreditexponeringar och förfallna kreditexponeringar för huvudkategorierna av låntagare, samt beloppet av särskilda och allmänna avsättningar som skapats för varje kategori av kreditexponeringar.
Ett finansinstitut bör lämna information per geografisk region om osäkra och förfallna kreditexponeringar och, om möjligt, motsvarande belopp för särskilda och allmänna avsättningar.
Ett kreditinstitut bör i noterna till bokslutet tillhandahålla en uppdelning av ändringar i särskilda och allmänna avsättningar för eventuella förluster på kreditexponeringar, inklusive följande poster:
- Det totala beloppet av reserver i början av perioden.
- belopp som skrivits av mot avsättningar under perioden;
- Återvinning av tidigare upplupna belopp av reserver;
- avdrag till reserver under perioden;
- det totala beloppet av reserver vid periodens slut.
Kreditinstitutet bör avslöja kort information dess avtalsenliga förpliktelser att under vissa förutsättningar återköpa tidigare sålda kreditexponeringar och förväntade förluster i samband med dessa åtaganden.
Ett kreditinstitut bör upplysa om beloppet av kreditfordringar för vilka ökningen av ränteintäkter har upphört på grund av värdeminskning av kreditfordringar.
En långivare bör lämna en sammanställning av problemlån som omstrukturerats under året.
Avsättningar för eventuella förluster på lån i enlighet med IFRS

För att förstå frågorna om skapande, redovisning och reflektion i bokslutet av information om avsättningar för eventuella förluster på lån, måste du känna till följande standarder:
- IFRS 1 "Utformning av finansiella rapporter";
- IFRS 30 "Upplysningar i finansiella rapporter för banker och andra liknande finansiella institut";
- IFRS 32 Finansiella instrument: Upplysningar och presentation av information;
- IFRS 39 "Finansiella instrument: Redovisning och värdering".
Alla dessa standarder avslöjar frågor relaterade till skapandet av avsättningar för eventuella låneavsättningar, mätning och presentation av information om dem både i ett kreditinstituts balansräkning och i noterna till de finansiella rapporterna. Dessa frågor kommer att diskuteras i den här artikeln.
Kunskapen om standarderna måste dock vara nära kopplad till de principer som anges i dokumenten från Baselkommittén för banktillsyn:
- "Grunderna för redovisning och utlämnande av information om kreditkrav" * (18).
- "Principer för kreditriskhantering"*(19);
- "Grunderna för kvalitativt offentliggörande av information om kreditrisker"*(20).
Först och främst måste dessa dokument övervägas för att förstå den terminologi som används i internationell praxis.

Mer om ämnet För kreditexponeringar värderade till verkligt värde:

1. Reglerna för rättvist uppförande skyddar bara innehav av materiella saker, inte marknadsvärde.
2. Kostnader i samband med en ny verksamhet, avdragsgilla i skattehänseende