МСФО (IFRS) 1 «Первое применение Международных стандартов финансовой отчетности»

В 2003 г. СМСФО выпустил МСФО (IFRS) 1 «Первое применение международных стандартов финансовой отчетности», заменивший Интерпретацию ПКИ (SIC) 8 «Применение МСФО впервые в качестве главной основы учета». Этот стандарт является первым в новой редакции международных стандартов. Он вступил в силу в отношении финансовой отчетности за периоды, начинающиеся с 1 января 2004 г.

Стандарт был принят для того, чтобы компании, в ближайшем будущем переходящие на МСФО, смогли заранее подготовить все необходимые данные для формирования начальных балансов и сравнительной информации так, чтобы отчетность полностью соответствовала требованиям МСФО.

Необходимость появления отдельного стандарта по вопросу первого применения МСФО вызвана рядом причин, к которым относятся:

• 1) высокие затраты на составление финансовой отчетности по МСФО впервые, включая обучение сотрудников, выплаты аудиторским компаниям, получение различных экспертных оценок, пересчеты;
• 2) рост количества компаний, переходящих на МСФО, и связанное с этим требование более детального разъяснения некоторых важных вопросов;
• 3) вызывающее дополнительные трудности требование ретроспективного применения МСФО. Зачастую изменить бухгалтерские оценки в ретроспективе трудно в связи с отсутствием информации, доступной на дату составления финансовой отчетности. Для особо сложных случаев МСФО (IFRS) 1 предполагает исключения из ретроспективного применения требований МСФО, чтобы избежать затрат, превышающих выгоды для пользователей финансовой отчетности. Стандартом разрешены шесть добровольных и три обязательных исключения из ретроспективного применения требований МСФО;
• 4) освещение дополнительных требований но раскрытию информации, объясняющей, каким образом переход на МСФО повлиял на финансовое положение, результаты финансовой деятельности, в виде выверки показателей капитала и чистой прибыли компании;
• 5) необходимость формирования новой учетной политики, соответствующей требованиям всех стандартов на отчетную дату;
• 6) необходимость формирования вступительного баланса по МСФО на дату перехода;
• 7) представление сравнительных данных хотя бы за год, предшествующий году первой отчетности по МСФО.

Составленная первый раз финансовая отчетность по МСФО должна предоставлять пользователям полезную информацию:

• 1) понятную;
• 2) сравнимую с информацией всех представленных периодов;
• 3) которая может служить точкой отсчета для дальнейшего составления финансовой отчетности по МСФО;
• 4) расходы на составление которой не превышали бы выгод от ее ценности для пользователей финансовой отчетности.

МСФО (IFRS) 1 применяется к первой финансовой отчетности по МСФО и к каждой промежуточной финансовой отчетности по МСФО за любой период, являющийся частью года, охватываемого первой финансовой отчетностью по МСФО.

Финансовая отчетность в соответствии с МСФО (compliance with IFRS) - это финансовая отчетность, удовлетворяющая всем требованиям в части учета и раскрытия информации каждого применимого стандарта и разъяснения по МСФО. Факт соответствия МСФО должен быть раскрыт в такой финансовой отчетности.

Первая финансовая отчетность по МСФО (first IFRS financial statements) - это первая годовая финансовая отчетность, в которой ясно и безоговорочно указано на ее соответствие МСФО.

Точкой отсчета при составлении финансовой отчетности по МСФО является составленный на дату перехода к МСФО вступительный бухгалтерский баланс по МСФО. Публикация вступительного баланса не требуется.

Дата перехода к МСФО (date of transition to IFRS ) - это начало самого раннего периода, за который компания представила полную сравнительную информацию в соответствии с МСФО в своей первой финансовой отчетности по МСФО.

На дату перехода составляется вступительный бухгалтерский баланс по МСФО. Как правило, вступительный баланс составляется за два года до отчетной даты первой отчетности по МСФО.

Вступительный бухгалтерский баланс по МСФО (opening IFRS balance sheet) - это бухгалтерский баланс компании, подготовленный в соответствии с МСФО на дату перехода на МСФО.

Отчетная дата (balance sheet date, reporting date) - это конец последнего периода, за который составлена финансовая отчетность.

Ретроспективное суждение (hindsight) - это суждение о прошлом событии с учетом полученного с того времени опыта.

Расчетные оценки (estimates) - это оценки, связанные с неопределенностью, присущей деятельности любых компаний. Стоимость некоторых объектов нс может быть измерена, а может быть только рассчитана на основе профессионального суждения. Использование обоснованных расчетных оценок является важной частью подготовки финансовой отчетности, объективно отражающей финансовое состояние, результаты деятельности и движение денежных средств по МСФО.

Согласно МСФО (IFRS) 1 в первой финансовой отчетности по МСФО:

• 1) должны быть представлены сравнительные данные хотя бы за один год;
• 2) учетная политика должна соответствовать требованиям каждого применимого МСФО, действующего на отчетную дату первой финансовой отчетности, и применяться для формирования показателей входящего баланса и отчетности за все сравнительные периоды, включенные в первую финансовую отчетность по МСФО;
• 3) дата перехода на МСФО, она же - дата входящего баланса, зависит от числа периодов, за которые представляется сравнительная информация.

По общему требованию дата перехода на МСФО отстоит от даты первой отчетности, составленной по МСФО, на два года. Так, при переходе на МСФО, начиная с финансовой отчетности за 2012 г., вступительный баланс должен быть составлен по состоянию на 1 января 2011 г. За 2011 г. представляется полный комплект финансовой отчетности но МСФО, но пока без сравнительной информации, а за 2012 г. формируется полный комплект финансовой отчетности по МСФО уже со сравнительной информацией.

Компании следует так сформировать вступительный баланс, как если бы она исходила из предположения, что финансовая отчетность по МСФО составлялась всегда, т.е. ретроспективно применить требования всех международных стандартов. С этой целью компания должна:

• 1) признать активы и обязательства в соответствии с МСФО;
• 2) исключить элементы, признанные в качестве активов или обязательств, если МСФО не позволяет такого признания;
• 3) провести реклассификацию статей, которые были признаны в соответствии с национальными правилами учета в качестве одного вида активов, обязательств или элементов собственного капитала, а согласно МСФО представляют другой вид активов, обязательств или элементов собственного капитала;
• 4) включить во вступительный баланс все статьи в оценке, соответствующей МСФО;
• 5) рассчитать, как результат изменений финансовой отчетности, составленной по национальным стандартам, после ее приведения к МСФО отразится на величине нераспределенной прибыли или другой статье собственного капитала.

В случае, если вступительный баланс формируется на 1 января 2012 г., а компания существует уже 10 лет, при отражении активов и обязательств в балансе следует исследовать информацию, начиная с момента первоначального признания объектов учета. С учетом того, что такая информация не всегда доступна на дату перехода и затраты на ее формирование могут превысить соответствующий экономический эффект для пользователей финансовой отчетности, в МСФО (IFRS) 1 предусмотрены исключения из ретроспективного применения отдельных стандартов при первом применении МСФО. Как уже отмечалось, это исключения двух типов: добровольные (которые руководство компании может выбрать по своему усмотрению) и обязательные (которые следует применить вне зависимости от решения компании).

Случаи применения исключений и краткое содержание корректировок представлены в табл. 2.3 и 2.4.

Раскрытие информации в первой финансовой отчетности по МСФО.

Информация должна быть раскрыта полностью, как того требуют соответствующие стандарты МСФО, с учетом дополнительных требований МСФО (IFRS) 1.

Таблица 23

Окончание табл. 23

Добровольное исключение	исключении
2. Использование справедливой стоимости в качестве предполагаемой	Компания не обязана воссоздавать исходную информацию о стоимости основных средств, нематериальных активов и инвестиционной собственности, что является существенным упрощением. В качестве предполагаемой стоимости для последующей амортизации и тестирования таких объектов на обесценение используется или справедливая стоимость на дату перехода на МСФО, или переоцененная стоимость по последней переоценке. При этом должны быть соблюдены условия о том, что балансовая стоимость объекта сравнима с его справедливой стоимостью и что переоценка была проведена путем пересчета фактических затрат на индекс цен. Это исключение применимо к любому отдельному объекту
3. Вознаграждение работникам	Компания может не пересчитывать ретроспективно актуарные прибыли и убытки с момента создания пенсионного плана. Их можно рассчитать перспективно: с даты перехода на МСФО и далее. Признание актуарных прибылей и убытков с использованием описанного МСБУ (IAS) 19 «метода коридора» может быть отсрочено до следующего отчетного периода. Если компания использует это исключение, то оно применяется в отношении всех пенсионных планов
4. Кумулятивная корректировка при пересчете валют	Компания может не пересчитывать ретроспективно курсовые разницы с даты образования или приобретения дочерней компании. Их можно рассчитать перспективно. Все кумулятивные прибыли и убытки от пересчета валют принимаются равными нулю. Если компания использует это исключение, то оно применяется ко всем дочерним компаниям
5. Комбинированные финансовые инструменты	Следует провести анализ комбинированных финансовых инструментов с точки зрения выделения их долговой и долевой составляющих на момент появления таких инструментов. Компании не обязаны выявлять долевые элементы комбинированного финансового инструмента, если долговая составляющая на дату перехода на МСФО уже погашена
6. Активы и обязательства дочерних компаний, ассоциированных компаний и совместной деятельности	Даты перехода на МСФО могут быть разными для материнской, дочерней, ассоциированной компаний. Исключение позволяет дочерней компании производить оценку активов и обязательств либо по балансовой стоимости, включенной в консолидированную финансовую отчетность материнской компании, либо на основе МСФО (IFRS) 1 на дату перехода на МСФО. Балансовая стоимость активов и обязательств дочерней компании должна быть скорректирована таким образом, чтобы исключить поправки, внесенные в нее при консолидации по методу покупки

применении МСФО

Таблица 2.4

Обязательное исключение
1. Прекращение признания финансовых активов и обязательств	Согласно требованию МСБУ (IAS) 39 требование прекращения признания финансовых активов и обязательств применяется с 1 января 2001 г. В связи с этим финансовые активы и обязательства, признание которых было прекращено до 1 января 2001 г., не признаются в первой финансовой отчетности по МСФО
2. Учет хеджирования	Учет хеджирования не должен применяться ретроспективно и отражаться во вступительном балансе по МСФО и по любой операции в первой финансовой отчетности по МСФО. Учет хеджирования может вводиться начиная с даты перехода на МСФО, перспективно по отношению к тем операциям, которые отвечают условиям его применения, предусмотренным в МСБУ (IAS) 39. Подтверждающая документация также не может быть создана ретроспективно
3. Расчетные оценки	Запрещается применение ретроспективного суждения для осуществления пересмотра расчетных оценок. Расчетные оценки, выполненные компанией в соответствии с ранее использовавшимися национальными правилами, могут быть пересмотрены только с целью исправления ошибок, факт которых подтвержден, или в связи с изменением в учетной политике

МСФО (IFRS) 1 требует раскрыть информацию о влиянии перехода на МСФО.

Первая финансовая отчетность по МСФО должна включать выверку следующих показателей:

• - капитала по ранее использовавшимся национальным правилам и капитала на дату перехода на МСФО и на конец последнего периода, представленного в самой поздней финансовой отчетности компании по национальным правилам;
• - чистой прибыли по ранее использовавшимся национальным правилам и чистой прибыли по данным МСФО за последний период, отраженный в самой поздней финансовой отчетности компании по национальным правилам.

Выверка должна содержать достаточный объем информации для понимания пользователями финансовой отчетности:

• 1) существенных корректировок но статьям бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках;
• 2) корректировок, обусловленных изменениями в учетной политике;
• 3) исправлений ошибок, выявленных в процессе перехода на МСФО.

Раскрытие информации но МСБУ (IAS) 36 приводится в случае, когда

во вступительном балансе по МСФО отражены убытки от обесценения.

Построчно раскрывается общая сумма справедливой стоимости и общая сумма корректировки ранее использовавшейся балансовой стоимости. Первая финансовая отчетность по МСФО должна также включать сравнительную информацию, подготовленную по МСФО, как минимум, за один год. В России нет стандарта, регламентирующего первое применение национальных учетных стандартов - ПБУ.

суммы переоценки программ с установленными выплатами (см. МСФО (IAS) 19 );

прибыли и убытки, возникающие от пересчета финансовой отчетности иностранного подразделения в другую валюту (см. МСФО (IAS) 21 );

прибыли и убытки при переоценке финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи (см. МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»);

эффективная часть прибылей и убытков по инструментам хеджирования при хеджировании денежных потоков (см. МСФО (IAS) 39).

Собственники – держатели инструментов, классифицированных как собственный капитал.

Прибыль или убыток – общая сумма доходов за вычетом расходов, исключая компоненты прочего совокупного дохода.

Реклассификационные корректировки – суммы, реклассифицированные в состав прибыли или убытка в текущем периоде, которые признавались в составе прочего совокупного дохода в текущем или предыдущих периодах.

Общий совокупный доход – изменение в собственном капитале, возникшее в отчетном периоде в результате операций и других событий, отличное от тех изменений, которые возникли вследствие операций с собственниками, действующими в этом качестве.

Общий совокупный доход включает в себя все компоненты «прибыли или убытка» и «прочего совокупного дохода».

Существенность и агрегирование

29 Организация должна представлять каждый существенный класс аналогичных статей отдельно. Организация должна раздельно представлять статьи, отличающиеся по характеру или назначению, кроме случаев, когда они являются несущественными.

30 Финансовая отчетность является результатом обработки большого количества операций или других событий, которые объединяются в классы с учетом их характера или назначения. Завершающий этап процесса агрегирования и классификации заключается в представлении сжатых и классифицированных данных, которые формируют статьи финансовой отчетности. Если какая-либо статья отчетности сама по себе не является существенной, она объединяется с другими статьями либо непосредственно в финансовых отчетах, либо в примечаниях. Применительно к статье, которая не является достаточно существенной для отдельного представления непосредственно в указанных отчетах, может быть оправданным ее отдельное представление в примечаниях к ним.

31 Нет необходимости в раскрытии организацией определенной информации, требуемой каким-либо МСФО, если эта информация не является существенной.

Взаимозачет

32 Организация не должна представлять на нетто-основе активы и обязательства или доходы и расходы, кроме случаев, когда это требуется или разрешается каким-либо МСФО.

33 Организация представляет раздельно активы и обязательства, а также доходы и расходы. Осуществление взаимозачета в отчете (отчетах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе или о финансовом положении, кроме случаев, когда взаимозачет отражает сущность операции или другого события, затрудняет пользователям как понимание совершенных операций, других возникших событий и условий, так и прогнозирование будущих денежных потоков организации. Оценка активов в нетто-величине за вычетом оценочных резервов – например, оценка запасов за вычетом оценочного резерва на их устаревание или оценка дебиторской задолженности за вычетом оценочного резерва по сомнительным долгам – не является взаимозачетом.

34 МСФО (IAS) 18 «Выручка» дает определение выручки и требует, чтобы она оценивалась по справедливой стоимости полученного или подлежащего получению возмещения с учетом суммы любых предоставленных организацией торговых скидок и уступок за выкупленный объем. В ходе своей обычной деятельности организация совершает и другие операции, которые не приводят к возникновению выручки, но являются сопутствующими по отношению к основной генерирующей выручку деятельности организации. Организация представляет результаты таких операций в нетто-величине доходов и связанных с ними расходов, возникающих по одной и той же операции, когда такое представление отражает сущность соответствующей операции или другого события. Например:

организация представляет прибыли и убытки от выбытия внеоборотных активов, в том числе инвестиций и операционных активов, посредством вычета балансовой стоимости выбывшего актива и связанных с его продажей расходов из суммы поступлений от его выбытия; и

организация может представить на нетто-основе затраты, которые относятся к оценочному обязательству, признанному в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», и сумму компенсации, полученную в отношении этого оценочного обязательства в рамках соответствующего соглашения с третьим лицом (например, соглашения о гарантийных обязательствах поставщика).

35 Кроме того, организация представляет на нетто-основе прибыли и убытки, возникающие по группе аналогичных операций, например, положительные и отрицательные курсовые разницы или прибыли и убытки, возникающие по финансовым инструментам, предназначенным для торговли. Однако организация представляет такие прибыли и убытки раздельно, если они являются существенными.

Периодичность представления отчетности

36 Организация должна представлять полный комплект финансовой отчетности (включая сравнительную информацию) как минимум ежегодно. В том случае, когда организация изменяет дату окончания своего отчетного периода и представляет финансовую отчетность за период, продолжительностью больше или меньше одного года, организация должна раскрыть в дополнение к периоду, за который составлена финансовая отчетность:

основание для использования периода большей или меньшей продолжительности, и

тот факт, что суммы, представленные в финансовой отчетности, не являются в полной мере сопоставимыми.

37 Обычно организация последовательно составляет финансовую отчетность за годовой период. Однако исходя из практических соображений некоторые организации предпочитают отчитываться, например, за период, составляющий 52 недели. Настоящий стандарт не препятствует данной практике.

Сравнительная информация

Минимально необходимая сравнительная информация

38 За исключением случаев, когда другие МСФО допускают или требуют иного, организация должна представлять сравнительную информацию за предшествующий период по всем суммам, отраженным в финансовой отчетности за текущий период. Организация должна включать сравнительную информацию в отношении информации описательного и поясняющего характера, если она уместна для понимания финансовой отчетности за текущий период.

38A Организация должна представлять как минимум два отчета о финансовом положении, два отчета о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, два отдельных отчета о прибыли или убытке (если такие представляются), два отчета о движении денежных средств и два отчета об изменениях в собственном капитале, а также относящиеся к ним примечания.

38B В некоторых случаях информация качественного характера, представленная в финансовой отчетности за предшествующий период (предшествующие периоды), продолжает быть уместной и для текущего периода. Например, организация раскрывает в текущем периоде подробности еще не урегулированного судебного разбирательства, исход которого на конец предшествующего периода был неопределенным. Для пользователей может иметь значение информация о том, что на конец предшествующего периода существовала неопределенность, а также информация о мерах, которые были предприняты организацией в течение периода для разрешения этой неопределенности.

Дополнительная сравнительная информация

38C Организация может представлять сравнительную информацию в дополнение к минимально необходимой сравнительной финансовой отчетности, требуемой МСФО, если данная информация составлена в соответствии с МСФО. Такая сравнительная информация может состоять из одного или более отчетов, упомянутых в пункте 10, однако не обязательно должна представлять собой полный комплект финансовой отчетности. В случае представления указанных дополнительных отчетов организация должна представлять и относящиеся к ним примечания.

38D Например, организация может представлять третий отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе (тем самым представляя информацию за текущий период, за предшествующий период и за один дополнительный сравнительный период). Однако организация не обязана представлять третий отчет о финансовом положении, третий отчет о движении денежных средств или третий отчет об изменениях в собственном капитале (т.е. дополнительные сравнительные финансовые отчеты). В примечаниях к своей финансовой отчетности организация должна представить сравнительную информацию, относящуюся к указанному дополнительному отчету о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе.

39–40 [Удалены]

Изменение учетной политики, ретроспективное исправление или реклассификация

40A Организация должна представлять третий отчет о финансовом положении по состоянию на начало предшествующего периода в дополнение к требуемому минимуму сравнительной финансовой отчетности согласно пункту 38A, если:

она ретроспективно применяет какое-либо положение учетной политики, производит ретроспективное исправление статей в своей финансовой отчетности либо реклассифицирует статьи в своей финансовой отчетности; и


указанное ретроспективное применение, ретроспективное исправление или реклассификация оказывают существенное влияние на информацию в отчете о финансовом положении на начало предшествующего периода.

40B В обстоятельствах, описанных в пункте 40A, организация должна представлять три отчета о финансовом положении по состоянию:

на конец текущего периода;

на конец предшествующего периода;

на начало предшествующего периода.

40C В том случае, когда организация обязана представить дополнительный отчет о финансовом положении в соответствии с пунктом 40A, она должна раскрыть информацию, требуемую пунктами 41–44 и МСФО (IAS) 8. Однако она не обязана представлять другие примечания к вступительному отчету о финансовом положении по состоянию на начало предшествующего периода.

40D Датой, по состоянию на которую составляется указанный вступительный отчет о финансовом положении, должна быть дата начала предшествующего периода вне зависимости от того, содержит ли финансовая отчетность организации сравнительную информацию за более ранние периоды (как допускается пунктом 38C).

41 Если организация изменяет порядок представления или классификации статей в своей финансовой отчетности, она также должна реклассифицировать сравнительные суммы, кроме случаев, когда реклассификация практически неосуществима. Когда организация реклассифицирует сравнительные суммы, она должна раскрыть (в том числе по состоянию на начало предшествующего периода) следующее:

характер реклассификации;

сумму каждой статьи или класса статей, которые реклассифицируются;

причину реклассификации.

42 В том случае, когда реклассификация сравнительных сумм практически неосуществима, организация должна раскрыть следующее:

причину, по которой эти суммы не реклассифицируются; и

характер корректировок, которые были бы произведены, если бы указанные суммы были реклассифицированы.

43 Повышение сопоставимости информации, относящейся к разным периодам, помогает пользователям принимать экономические решения, в особенности позволяя пользователям отслеживать тенденции в финансовой информации для целей прогнозирования. При некоторых обстоятельствах практически неосуществимо произвести реклассификацию сравнительной информации за определенный предыдущий период для достижения сопоставимости с текущим периодом. Например, в предыдущем периоде (периодах) данные могли быть собраны таким образом, что это не позволяет организации провести реклассификацию, при этом воссоздание необходимой информации может быть практически неосуществимым.

44 МСФО (IAS) 8 предусматривает требования в части корректировки сравнительной информации применительно к случаям, когда организация изменяет какое-либо положение своей учетной политики или исправляет ошибку.

Последовательность представления

45 Организация должна использовать один и тот же порядок представления и классификации статей в финансовой отчетности от периода к периоду, кроме случаев, когда:

значительное изменение характера операций организации или пересмотр ее финансовой отчетности не оставляет сомнений в том, что иной порядок представления или классификации был бы более подходящим, учитывая предусмотренные МСФО (IAS) 8 критерии выбора и применения учетной политики; или

одним из МСФО требуется изменение порядка представления.

46 Значительное приобретение или выбытие или пересмотр порядка представления финансовой отчетности могли бы указывать на необходимость иного порядка представления информации в финансовой отчетности.

Пример 1

Организация изменяет порядок представления своей финансовой отчетности только в тех случаях, когда новый порядок позволяет представить информацию, которая является надежной и более уместной для пользователей финансовой отчетности, и при этом представляется вероятным, что пересмотренная структура будет использоваться и в дальнейшем в целях сохранения сопоставимости информации.

При внесении таких изменений в порядок представления организация реклассифицирует свою сравнительную информацию в соответствии с пунктами 41 и 42.

Структура и содержание

Введение

47 Настоящий стандарт требует раскрытия определенной информации в отчете о финансовом положении, или в отчете (отчетах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, или в отчете об изменениях в собственном капитале, а также требует раскрытия других статей либо непосредственно в указанных отчетах, либо в примечаниях. МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств» устанавливает требования к представлению информации о денежных потоках.

48 В настоящем стандарте термин «раскрытие информации» иногда употребляется в широком значении, охватывающем статьи, представляемые в финансовых отчетах. В других МСФО также содержатся требования в отношении раскрытия информации. Если иное не предусмотрено настоящим стандартом или другим МСФО, то такое раскрытие может осуществляется в финансовых отчетах.

Идентификация финансовой отчетности

49 Организация должна четко обозначать и выделять финансовую отчетность из состава прочей информации, опубликованной вместе c ней в одном документе.

50 МСФО применяются только к финансовой отчетности, и их действие не обязательно распространяется на прочую информацию, представленную в годовом отчете, в отчете регулирующему органу или в ином документе. Поэтому важно, чтобы пользователи могли отличить информацию, подготовленную в соответствии с МСФО, от прочей информации, которая может быть для них полезной, но не быть объектом требований этих стандартов.

51 Организация должна четко обозначить каждый финансовый отчет и примечания. Кроме того, организация должна разместить на видном месте следующие данные и повторять их, когда это необходимо для правильного понимания представленной информации:

наименование отчитывающейся организации или иные способы ее отождествления, а также любое изменение в этих данных по сравнению с предшествующим отчетным периодом;

является ли данная финансовая отчетность отчетностью отдельной организации или группы организаций;

дату окончания отчетного периода или период, к которому относится данный комплект финансовой отчетности или примечания;

валюту представления финансовой отчетности, как этот термин определен в МСФО (IAS) 21;

степень округления сумм, представляемых в финансовой отчетности.

52 Чтобы выполнить требования пункта 51 организация оформляет надлежащими заголовками страницы, отчеты, примечания, столбцы и тому подобное. Для определения наилучшего способа представления такой информации требуется применить суждение.

Пример 2

Когда организация представляет финансовую отчетность в электронном виде, не всегда используется разбивка на отдельные страницы; тогда организация включает вышеуказанные заголовки, чтобы обеспечить правильное понимание информации, содержащейся в финансовой отчетности.

53 Зачастую организация представляет информацию в тысячах или миллионах единиц валюты представления финансовой отчетности, чтобы сделать финансовую отчетность более понятной. Такой подход является допустимым, если организация раскрывает используемую степень округления чисел и не опускает существенную информацию.

Отчет о финансовом положении

Информация, представляемая в отчете о финансовом положении

54 Отчет о финансовом положении должен включать как минимум статьи, представляющие следующие величины:

(a) основные средства;

(b) инвестиционная недвижимость;

(c) нематериальные активы;

(d) финансовые активы (за исключением величин, указанных в подпунктах (e), (h) и (i));

(e) инвестиции, учитываемые с использованием метода долевого участия;

(f) биологические активы;

(g) запасы;

(h) торговая и прочая дебиторская задолженность;

(i) денежные средства и эквиваленты денежных средств;

(j) общая сумма активов, классифицированных как предназначенные для продажи, и активов, включенных в выбывающие группы, классифицированные как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»;

(k) торговая и прочая кредиторская задолженность;

(l) оценочные обязательства;

(m) финансовые обязательства (за исключением величин, указанных в подпунктах (k) и (l));

(n) обязательства и активы по текущему налогу, как определено в МСФО (IAS) 12 «Налог на прибыль»;

(o) отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы, как определено в МСФО (IAS) 12;

(p) обязательства, включенные в выбывающие группы, классифицированные как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5;

(q) неконтролирующие доли участия, представленные в составе собственного капитала;

(r) выпущенный капитал и резервы, относимые

55 Организация должна представлять дополнительные статьи, заголовки и промежуточные итоги в отчете о финансовом положении, когда такое представление уместно для понимания финансового положения организации.

56 Когда организация представляет оборотные и внеоборотные активы и краткосрочные и долгосрочные обязательства как отдельные классификационные группы в своем отчете о финансовом положении, она не классифицирует отложенные налоговые активы (обязательства) как оборотные активы (краткосрочные обязательства).

57 Настоящий стандарт не предписывает очередность или формат, в которых организация представляет статьи. Пункт 54 просто приводит перечень статей, которые в достаточной степени отличаются по характеру или назначению, чтобы их следовало представлять в отчете о финансовом положении раздельно. Кроме того:

необходимость включения статей отчетности возникает в том случае, когда размер, характер или назначение какой-либо статьи или совокупности аналогичных статей таковы, что для понимания финансового положения организации уместно представить их отдельно; и

используемые наименования и очередность статей или совокупности аналогичных статей могут уточняться в соответствии с характером организации и ее операций, чтобы обеспечить информацию, которая уместна для понимания финансового положения этой организации. Например, финансовый институт может изменить указанные выше наименования, чтобы предоставить информацию, соответствующую деятельности финансового института.

58 Организация выносит суждение о том, следует ли отдельно представлять дополнительные статьи, приняв в расчет:

характер и ликвидность активов;

назначение активов в рамках организации; и

величину, характер и сроки погашения обязательств.

59 Использование разных баз оценки для разных классов активов предполагает, что характер или функции активов в этих классах различаются и, следовательно, что организация представляет их как отдельные статьи. Например, разные классы основных средств могут отражаться по первоначальной стоимости или переоцененной стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 16.

Разделение активов и обязательств на краткосрочные и долгосрочные

60 В своем отчете о финансовом положении организация должна раздельно представлять оборотные и внеоборотные активы, а также краткосрочные и долгосрочные обязательства в соответствии с пунктами 66–76, за исключением случаев, когда способ представления по степени ликвидности обеспечивает надежную и более уместную информацию. Если применяется указанное исключение, организация должна представлять все активы и обязательства в порядке их ликвидности.

61 Какой бы способ представления организация ни приняла, она должна раскрыть сумму, возмещение или погашение которой ожидается по прошествии более двенадцати месяцев, применительно к каждой статье активов и обязательств, в составе которой объединены суммы, возмещение или погашение которых ожидается:

в пределах двенадцати месяцев после окончания отчетного периода, и

по прошествии более двенадцати месяцев после окончания отчетного периода.

62 В случаях, когда организация осуществляет поставку товаров или услуг в рамках четко идентифицируемого операционного цикла, раздельная классификация активов и обязательств в отчете о финансовом положении на оборотные (краткосрочные) и внеоборотные (долгосрочные) даст полезную информацию, поскольку позволяет таким образом разграничить чистые активы, постоянно обращающиеся как оборотный капитал, и чистые активы, используемые в долгосрочной деятельности организации. Это также позволяет выделить активы, реализация стоимости которых предполагается в пределах текущего операционного цикла, и обязательства, подлежащие погашению в пределах того же периода.

63 Для некоторых организаций, таких как финансовые институты, представление активов и обязательств в порядке возрастания или убывания ликвидности обеспечивает надежную и более уместную информацию по сравнению с представлением их с подразделением на оборотные (краткосрочные) и внеоборотные (долгосрочные), поскольку такая организация не осуществляет поставку товаров или услуг в пределах четко идентифицируемого операционного цикла.

64 Организации разрешается при применении пункта 60 представлять одну часть своих активов и обязательств с подразделением на оборотные (краткосрочные) и внеоборотные (долгосрочные), а другую их часть – в порядке ликвидности, если таким образом обеспечивается представление надежной и более уместной информации. Необходимость в использовании смешанной основы представления может возникнуть в тех случаях, когда организация осуществляет различные виды деятельности.

65 Информация о предполагаемых сроках реализации активов и обязательств является полезной для оценки ликвидности и платежеспособности организации. МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» требует раскрытия информации о сроках погашения финансовых активов и финансовых обязательств. Финансовые активы включают торговую и прочую дебиторскую задолженность, а финансовые обязательства включают торговую и прочую кредиторскую задолженность. Информация о предполагаемых сроках возмещения немонетарных активов, таких как запасы, и о предполагаемых сроках погашения обязательств, таких как оценочные обязательства, также полезна, вне зависимости от того, классифицируются ли активы и обязательства как оборотные (краткосрочные) или внеоборотные (долгосрочные). Например, организация раскрывает информацию о величине запасов, возмещение стоимости которых ожидается по прошествии более двенадцати месяцев после окончания отчетного периода.

Оборотные активы

66 Организация должна классифицировать актив как оборотный, когда:

она предполагает реализовать актив или намеревается продать или потребить его в рамках своего обычного операционного цикла;

она удерживает этот актив главным образом для целей торговли;

она предполагает реализовать стоимость этого актива в пределах двенадцати месяцев после окончания отчетного периода; или

этот актив представляет собой денежные средства или эквивалент денежных средств (в значении, определенном в МСФО (IAS) 7), кроме случаев, когда существуют ограничения на его обмен или использование для погашения обязательств, действующие в течение минимум двенадцати месяцев после окончания отчетного периода.

Организация должна классифицировать все прочие активы как внеоборотные.

67 В настоящем стандарте термин «внеоборотные» используется для обозначения материальных, нематериальных и финансовых активов долгосрочного характера. Стандарт не запрещает использовать альтернативные обозначения при условии, что их смысл очевиден.

68 Операционный цикл организации представляет собой промежуток времени между приобретением активов для обработки и их реализацией в форме денежных средств или их эквивалентов.

В случаях, когда обычный операционный цикл организации не поддается четкой идентификации, принимается допущение, что его продолжительность составляет двенадцать месяцев.

К оборотным активам относятся активы (такие как запасы и торговая дебиторская задолженность), продажа, потребление или реализация которых осуществляется в пределах обычного операционного цикла, даже когда не предполагается, что их стоимость будет реализована в течение двенадцати месяцев после окончания отчетного периода.

В состав оборотных активов также включаются активы, главным образом предназначенные для целей торговли (примерами таких являются некоторые финансовые активы, классифицированные как предназначенные для торговли в соответствии с МСФО (IAS) 39), а также оборотная часть внеоборотных финансовых активов.

Краткосрочные обязательства

69 Организация должна классифицировать обязательство как краткосрочное, когда:

она предполагает урегулировать это обязательство в рамках своего обычного операционного цикла;

она удерживает это обязательство преимущественно для целей торговли;

это обязательство подлежит урегулированию в течение двенадцати месяцев после окончания отчетного периода; или

у нее нет безусловного права отсрочить урегулирование обязательства по меньшей мере на двенадцать месяцев после окончания отчетного периода (см. пункт 73). Условия обязательства, в соответствии с которыми оно может быть, по усмотрению контрагента, урегулировано путем выпуска и передачи долевых инструментов, не влияют на классификацию данного обязательства.

Организация должна классифицировать все прочие обязательства как долгосрочные.

70 Некоторые краткосрочные обязательства, такие как торговая кредиторская задолженность и некоторые начисления по затратам на персонал и прочим операционным затратам, составляют часть оборотного капитала, используемого в рамках обычного операционного цикла организации. Организация классифицирует такие операционные статьи как краткосрочные обязательства, даже если они подлежат погашению по прошествии более двенадцати месяцев после окончания отчетного периода. Для целей классификации активов и обязательств организации применяется один и тот же обычный операционный цикл. В случаях, когда обычный операционный цикл организации не поддается четкой идентификации, принимается допущение, что его продолжительность составляет двенадцать месяцев.

71 Другие краткосрочные обязательства не предполагают погашение в рамках обычного операционного цикла, но подлежат погашению в пределах двенадцати месяцев после окончания отчетного периода либо эти обязательства удерживаются главным образом для целей торговли.

Примерами таких являются некоторые финансовые обязательства, классифицированные как предназначенные для торговли в соответствии с МСФО (IAS) 39, банковские овердрафты, а также краткосрочная часть долгосрочных финансовых обязательств, задолженность по выплате дивидендов, налоги на прибыль и прочая неторговая кредиторская задолженность.

Финансовые обязательства, обеспечивающие долгосрочное финансирование (т. е. не составляющие часть оборотного капитала, используемого в рамках обычного операционного цикла организации) и не подлежащие погашению в пределах двенадцати месяцев после окончания отчетного периода, представляют собой долгосрочные обязательства с учетом требований пунктов 74 и 75.

72 Организация классифицирует свои финансовые обязательства как краткосрочные, когда они подлежат погашению в пределах двенадцати месяцев после окончания отчетного периода, даже если:

первоначальный срок погашения составлял более двенадцати месяцев; и

соглашение о рефинансировании или пересмотре графика платежей на долгосрочной основе было заключено после окончания отчетного периода, но до момента одобрения финансовой отчетности к выпуску.

73 Если в рамках существующего кредитного соглашения организация ожидает и вправе по своему усмотрению рефинансировать обязательство или отсрочить его погашение на срок, составляющий минимум двенадцать месяцев после окончания отчетного периода, то она классифицирует это обязательство как долгосрочное, даже если бы в противном случае это обязательство подлежало бы погашению в более короткий срок. Однако в случае, когда организация не вправе по своему усмотрению рефинансировать обязательство или отсрочить его погашение (например, при отсутствии соглашения о рефинансировании), организация не принимает во внимание потенциальную возможность рефинансирования и классифицирует это обязательство как краткосрочное.

74 В том случае, когда организация нарушает какое-либо условие долгосрочного кредитного соглашения на дату окончания отчетного периода или до этой даты, вследствие чего обязательство становится погашаемым по требованию, организация классифицирует данное обязательство как краткосрочное, даже если кредитор согласился, после окончания отчетного периода, но до одобрения финансовой отчетности к выпуску, не требовать досрочной выплаты кредита, несмотря на допущенное нарушение. Организация классифицирует данное обязательство как краткосрочное, поскольку на дату окончания отчетного периода организация не имеет безусловного права отсрочить его погашение по меньшей мере на двенадцать месяцев после указанной даты.

75 Однако организация классифицирует это обязательство как долгосрочное, если до окончания отчетного периода кредитор согласился предоставить ей льготный период, заканчивающийся не ранее, чем через двенадцать месяцев после окончания отчетного периода, в течение которого организация может исправить нарушение, и при этом кредитор не может требовать немедленного погашения кредита.

76 Применительно к займам, классифицированным как краткосрочные обязательства, если в период между датой окончания отчетного периода и датой одобрения финансовой отчетности к выпуску происходят указанные ниже события, эти события подлежат раскрытию как некорректирующие события в соответствии с МСФО (IAS) 10 «События после отчетного периода»:

рефинансирование на долгосрочной основе;

исправление нарушения условий долгосрочного кредитного соглашения; и

предоставление кредитором льготного периода для исправления нарушения условий долгосрочного кредитного соглашения, который заканчивается не ранее, чем через двенадцать месяцев после окончания отчетного периода.

Информация, подлежащая представлению либо в отчете о финансовом положении, либо в примечаниях

77 Организация должна раскрыть – либо в отчете о финансовом положении, либо в примечаниях – разбивку представленных статей отчетности на классификационные подкатегории в порядке, соответствующем деятельности организации.

78 Детализация данных, приводимых в классификационных подкатегориях, зависит от требований МСФО, а также от размера, характера и назначения соответствующих показателей. При решении вопроса о принципе разбивки на классификационные подкатегории организация также принимает в расчет факторы, изложенные в пункте 58. Информация, раскрываемая по каждому показателю, варьируется, например:

статьи основных средств детализируются по классам в соответствии с МСФО (IAS) 16;

дебиторская задолженность детализируется по суммам задолженности покупателей и заказчиков, задолженности связанных сторон, предоплаты и прочие суммы;

запасы детализируются, в соответствии с МСФО (IAS) 2 «Запасы», по таким подкатегориям, как товары, производственные запасы, материалы, незавершенное производство и готовая продукция;

оценочные обязательства детализируются с выделением тех, которые признаны в отношении вознаграждений работникам, и тех, которые относятся к прочим статьям; и

собственный капитал и резервы детализируются по различным классам, таким как оплаченный капитал, эмиссионный доход и резервы в составе капитала.

79 Следующую информацию организация должна раскрыть либо в отчете о финансовом положении или в отчете об изменениях капитала, либо в примечаниях:

применительно к каждому классу акционерного капитала:

• количество акций, разрешенных к выпуску;

количество выпущенных и полностью оплаченных акций, а также количество акций, выпущенных, но не оплаченных полностью;

номинальную стоимость акции или указание на то, что акции не имеют номинальной стоимости;

сверку количества акций, находящихся в обращении на начало периода и на дату его окончания;

права, привилегии и ограничения, предусмотренные для данного класса, включая ограничения в отношении распределения дивидендов и возврата капитала;

акции организации, удерживаемые самой организацией или ее дочерними или ассоциированными организациями; и

акции, зарезервированные для выпуска во исполнение опционов и договоров продажи акций, в том числе условия выпуска и суммы;

описание характера и назначения каждого резерва в составе собственного капитала.

80 Организация без акционерного капитала, такая как партнерство или траст, должна раскрывать информацию, эквивалентную той, которая требуется согласно пункту 79(a), с указанием изменений за период по каждой категории долевого участия в собственном капитале, а также информацию о правах, привилегиях и ограничениях, предусмотренных для каждой категории долей в капитале.

80A Если организация осуществила реклассификацию

финансового инструмента с правом обратной продажи, классифицированного как долевой инструмент, или

инструмента, который обязывает организацию предоставить третьей стороне пропорциональную долю чистых активов организации только при ее ликвидации и классифицируется как долевой инструмент, между категориями финансовых обязательств и собственного капитала она должна раскрыть сумму, реклассифицированную из одной категории в другую (финансовых обязательств или собственного капитала), а также сроки и основание для указанной реклассификации.

Отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе

81 [Удален]

81A В отчете о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе (отчет о совокупном доходе) должны быть представлены, помимо разделов о прибыли или убытке и о прочем совокупном доходе, следующие показатели:

прибыль или убыток;

итого прочий совокупный доход;

совокупный доход за период как суммарная величина прибыли или убытка и прочего совокупного дохода.

Если организация представляет отдельный отчет о прибыли или убытке, то она не включает раздел о прибыли или убытке в отчет, отражающий совокупный доход.

81B Помимо разделов о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, организация также должна представлять следующие статьи, показывающие разнесение прибыли или убытка и прочего совокупного дохода за период:

прибыль или убыток за период, относимые:

• к неконтролирующим долям участия;

• к собственникам материнской организации.

совокупный доход за период, относимый:

• к неконтролирующим долям участия;

  к собственникам материнской организации.

Если организация представляет информацию о прибыли или убытке в отдельном отчете, то данные, требуемые подпунктом (a), она должна представить в этом отчете.

Информация, подлежащая представлению в разделе о прибыли или убытке или в отчете о прибыли или убытке

82 Помимо статей, требуемых другими МСФО, раздел о прибыли или убытке или отчет о прибыли или убытке должен включать строки, которые представляют следующие показатели за период:

• финансовые расходы;

  долю организации в прибыли или убытке ассоциированных организаций и совместных предприятий, учитываемых с использованием метода долевого участия;

  расход по налогу;

• единую сумму, отражающую итоговую величину прекращенных видов деятельности (см. МСФО (IFRS) 5).

Информация, подлежащая представлению в разделе о прочем совокупном доходе

82A В разделе о прочем совокупном доходе должны быть представлены статьи отчетности в отношении сумм прочего совокупного дохода за период, классифицированные по характеру (включая долю в прочем совокупном доходе ассоциированных организаций и совместных предприятий, учитываемых с использованием метода долевого участия) и сгруппированные таким образом, чтобы выделить те статьи, которые в соответствии с другими МСФО:

не будут впоследствии реклассифицированы в состав прибыли или убытка; и

те, которые впоследствии будут реклассифицированы в состав прибыли или убытка, когда будут выполнены определенные условия.

83–84 [Удалены]

85 Организация должна представить дополнительные статьи отчетности, заголовки и промежуточные итоги в отчете или отчетах, представляющих информацию о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, когда такое представление уместно для понимания финансовых результатов организации.

86 Поскольку эффект от различных видов деятельности организации, ее операций и других событий различается по периодичности, потенциалу возникновения прибыли или убытка и прогнозируемости, раскрытие информации о компонентах финансовых результатов помогает пользователям понять полученные финансовые результаты и строить прогнозы в отношении будущих финансовых результатов.

Организация включает в отчет или отчеты, представляющие информацию о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, дополнительные статьи и корректирует используемые наименования и очередность представления статей, если это необходимо для пояснения элементов финансовых результатов.

Организация принимает в расчет факторы, включая существенность, а также характер и назначение статей доходов и расходов.

Пример

Финансовый институт может изменить наименования статей, чтобы предоставить информацию, соответствующую деятельности финансового института. Организация не производит взаимозачет статей доходов и расходов, кроме случаев, когда удовлетворяются критерии, предусмотренные пунктом 32.

87 Организация не может представлять какие-либо статьи доходов и расходов как чрезвычайные ни в отчете или отчетах, представляющих информацию о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, ни в примечаниях.

Прибыль или убыток за период

88 Организация должна признавать все статьи доходов и расходов за период в составе прибыли или убытка, кроме случаев, когда каким-либо МСФО требуется или допускается иное.

89 В некоторых МСФО указываются обстоятельства, при которых организация признает определенные статьи за пределами прибыли или убытка за текущий период. В МСФО (IAS) 8 приводятся два вида таких обстоятельств: исправление ошибок и отражение последствий изменения положений учетной политики. Другие МСФО требуют или разрешают исключать из состава прибыли или убытка компоненты прочего совокупного дохода, которые удовлетворяют определению доходов или расходов согласно «Концепции» (см. пункт 7).

Прочий совокупный доход за период

90 Организация должна раскрыть сумму налога на прибыль в отношении каждой статьи прочего совокупного дохода, включая реклассификационные корректировки, либо в отчете о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, либо в примечаниях.

91 Организация может представлять статьи прочего совокупного дохода:

• (а) либо за вычетом соответствующих налоговых эффектов,
• (b) либо до вычета соответствующих налоговых эффектов, отразив единой суммой совокупную величину налога на прибыль по данным статьям.

Если организация выбирает вариант (b), то она должна распределить величину налога между теми статьями, которые впоследствии могут быть реклассифицированы в раздел о прибыли или убытке, и теми статьями, которые впоследствии не будут реклассифицированы в раздел о прибыли или убытке.

92 Организация должна раскрыть информацию о реклассификационных корректировках в отношении компонентов прочего совокупного дохода.

93 В других МСФО указывается, следует ли и в каких случаях следует реклассифицировать суммы, ранее признанные в составе прочего совокупного дохода, в состав прибыли или убытка. Такие виды реклассификации обозначаются в настоящем стандарте как реклассификационные корректировки. Реклассификационная корректировка включается в соответствующий компонент прочего совокупного дохода в том периоде, в котором сумма указанной корректировки была реклассифицирована в состав прибыли или убытка. Например, прибыли, реализованные вследствие выбытия финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи, включаются в состав прибыли или убытка текущего периода. Указанные суммы могли быть признаны в составе прочего совокупного дохода как нереализованные прибыли в текущем или предыдущем периодах. Эти нереализованные прибыли подлежат вычету из прочего совокупного дохода в том периоде, в котором реализованные прибыли реклассифицируются в состав прибыли или убытка, чтобы не допустить их включения в общий совокупный доход дважды.

94 Организация может представлять реклассификационные корректировки в отчете (отчетах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе или в примечаниях. Организация, представляющая реклассификационные корректировки в примечаниях, представляет статьи прочего совокупного дохода после произведения всех необходимых реклассификационных корректировок.

95 Реклассификационные корректировки возникают, например, при выбытии иностранного подразделения (см. МСФО (IAS) 21), при прекращении признания финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи (см. МСФО (IAS) 39), а также когда хеджируемая прогнозируемая операция оказывает влияние на величину прибыли или убытка (см. пункт 100 МСФО (IAS) 39 относительно хеджирования денежных потоков).

96 Реклассификационные корректировки не возникают при изменениях величины прироста стоимости в результате переоценки, признаваемых в соответствии с МСФО (IAS) 16 или МСФО (IAS) 38, или при переоценках программ с установленными выплатами, признаваемых в соответствии с МСФО (IAS) 19. Эти компоненты признаются в составе прочего совокупного дохода и впоследствии не реклассифицируются в состав прибыли или убытка. Изменения величины прироста стоимости, признанного в результате переоценки, могут переноситься в состав нераспределенной прибыли в последующих периодах по мере использования актива или в момент прекращения его признания (см. МСФО (IAS) 16 и МСФО (IAS) 38).

Информация, подлежащая представлению в отчете (отчетах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе или в примечаниях

97 В случае существенности тех или иных статей доходов или расходов организация должна отдельно раскрывать информацию об их характере и величине.

98 Обстоятельства, при которых информация о статьях доходов или расходов подлежит отдельному раскрытию, включают следующие:

частичное списание стоимости запасов до чистой возможной цены продажи или частичное списание стоимости основных средств до их возмещаемой величины, а также восстановление списанных таким образом сумм;

реструктуризация деятельности организации и восстановление сумм любых оценочных обязательств в отношении затрат на реструктуризацию;

выбытие объектов основных средств;

выбытие инвестиций;

прекращенная деятельность;

урегулирование судебных споров; и

прочие случаи восстановления сумм оценочных обязательств.

99 Организация должна представить анализ расходов, признанных в составе прибыли или убытка, с использованием классификации, основанной либо на их характере, либо на их назначении в рамках организации, в зависимости от того, какой из подходов обеспечивает надежную и более уместную информацию.

100 Приветствуется, чтобы анализ, требуемый пунктом 99, организации представляли непосредственно в отчете или отчетах, представляющих показатели прибыли или убытка и прочего совокупного дохода.

101 Классификация расходов по подкатегориям используется для того, чтобы выделить компоненты финансовых результатов, которые могут различаться по периодичности, потенциалу возникновения прибыли или убытка и прогнозируемости. Указанный анализ представляется в одном из двух форматов.

102 Первый формат представляет собой анализ с использованием метода «по характеру расходов». Организация группирует расходы, включенные в состав прибыли или убытка, по их характеру (например, амортизация основных средств, закупки материалов, транспортные затраты, вознаграждения работникам и затраты на рекламу) и не перераспределяет их между функциональными направлениями в рамках организации. Этот метод может быть прост в применении, поскольку нет необходимости в перераспределении расходов в соответствии с их назначением в рамках организации. Пример классификации с использованием метода «по характеру расходов» выглядит следующим образом:

103 Второй формат представляет собой анализ с использованием метода «по назначению расходов» или «по себестоимости продаж», в рамках которого расходы классифицируются в зависимости от их назначения как часть себестоимости продаж или, например, как затраты на дистрибуцию или административную деятельность. Организация как минимум раскрывает в рамках данного метода себестоимость своих продаж отдельно от прочих расходов. Данный метод может предоставить пользователям более уместную информацию по сравнению с методом классификации расходов по их характеру, однако распределение затрат по их назначению может потребовать произвольного распределения и в значительной мере связано с суждением. Пример классификации с использованием метода «по назначению расходов» выглядит следующим образом:

104 Организация, классифицирующая расходы по их назначению, должна раскрывать дополнительную информацию о характере расходов, в том числе о расходах в части амортизации основных средств и нематериальных активов и о расходах в части вознаграждений работникам.

105 Выбор между методом «по назначению расходов» и методом «по характеру расходов» зависит от исторических и отраслевых факторов, а также от характера организации. Оба метода позволяют получить представление о тех затратах, которые могут изменяться, прямо или косвенно, в зависимости от изменения уровня продаж или производства организации. Поскольку каждый из методов представления имеет свои преимущества для организаций разных типов, настоящий стандарт требует, чтобы руководство выбрало тот порядок представления, который является надежным и наиболее уместным. Однако в связи с тем, что информация о характере расходов помогает прогнозировать будущие денежные потоки, требуется раскрытие дополнительной информации, когда используется метод классификации расходов по назначению затрат. В пункте 104 термин «вознаграждения работникам» употребляется в том же значении, что и в МСФО (IAS) 19.

Отчет об изменениях в собственном капитале

Информация, подлежащая представлению в отчете об изменениях в собственном капитале

106 Организация должна представлять отчет об изменениях в собственном капитале, как того требует пункт 10. Отчет об изменениях в собственном капитале включает следующую информацию:

общий совокупный доход за период, с раздельным представлением итоговых сумм, относимых к собственникам материнской организации и к неконтролирующим долям участия;

по каждому компоненту собственного капитала – последствия ретроспективного применения или ретроспективного исправления, признанные в соответствии с МСФО (IAS) 8; и

• по каждому компоненту собственного капитала – сверку балансовой стоимости на начало периода и на дату его окончания, с раздельным раскрытием изменений, являющихся следствием:

  • прибыли или убытка;

  прочего совокупного дохода;

  операций с собственниками, действующими в этом качестве, с раздельным представлением вкладов собственников и распределений собственникам, а также изменений в долях участия в дочерних организациях, которые не приводят к утрате контроля.

Информация, подлежащая представлению в отчете об изменениях в собственном капитале или в примечаниях

106A По каждому компоненту собственного капитала организация должна представить – либо в отчете об изменениях в собственном капитале, либо в примечаниях – постатейный анализ прочего совокупного дохода (см. пункт 106(d)(ii)).

107 Организация должна представить – либо в отчете об изменениях в собственном капитале, либо в примечаниях – сумму дивидендов, признанных в течение периода как распределения собственникам, а также соответствующую сумму дивидендов в расчете на акцию.

108 В пункте 106 к компонентам собственного капитала относятся, например, каждый класс вкладов в собственный капитал, накопленное сальдо по каждому классу прочего совокупного дохода и нераспределенная прибыль.

109 Изменения, произошедшие в собственном капитале организации между датами начала и окончания отчетного периода, отражают увеличение или уменьшение чистых активов организации за этот период. За исключением изменений, являющихся следствием операций с собственниками, действующими в этом качестве (таких как вклады в капитал, выкуп собственных долевых инструментов организации и дивиденды), и затрат по сделке, непосредственно связанных с такими операциями, общее изменение величины собственного капитала за период представляет собой общую сумму доходов и расходов, в том числе прибылей и убытков, сгенерированных деятельностью организации в течение этого периода.

110 МСФО (IAS) 8 требует ретроспективных корректировок для отражения изменений в учетной политике в той мере, в которой это практически осуществимо, за исключением случаев, когда правилами перехода другого МСФО предусмотрено иное. МСФО (IAS) 8 также требует, чтобы пересчет для исправления ошибок производился ретроспективно в той мере, в какой это практически осуществимо. Ретроспективные корректировки и ретроспективные исправления не являются изменениями собственного капитала, но они корректируют вступительное сальдо нераспределенной прибыли, кроме случаев, когда какой-либо МСФО требует ретроспективной корректировки другого компонента собственного капитала. Пункт 106(b) требует, чтобы в отчете об изменениях в собственном капитале была раскрыта информация об итоговых суммах корректировок по каждому компоненту собственного капитала, вызванных изменениями в учетной политике и, отдельно, вызванных исправлениями ошибок. Такие корректировки подлежат раскрытию за каждый предыдущий период и на начало этого периода.

Отчет о движении денежных средств

111 Информация о денежных потоках дает пользователям финансовой отчетности основу для оценки способности организации генерировать денежные средства и эквиваленты денежных средств, а также ее потребностей в использовании этих денежных потоков. МСФО (IAS) 7 устанавливает требования в отношении представления и раскрытия информации о денежных потоках.

Примечания

Структура

112 Примечания должны:

представлять информацию об основе подготовки финансовой отчетности и конкретных положениях используемой учетной политики в соответствии с пунктами 117–124;

раскрывать информацию, требуемую МСФО, которая не представлена ни в одном из финансовых отчетов; и

обеспечивать информацию, которая не представляется ни в одном из финансовых отчетов, но уместна для понимания любого из них.

113 Организация должна представлять примечания в упорядоченном виде, насколько это практически осуществимо. По каждой статье, представленной в отчетах о финансовом положении и в отчете (отчетах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, а также в отчетах об изменениях в собственном капитале и о движении денежных средств, организация должна давать перекрестную ссылку на любую связанную с ней информацию, раскрытую в примечаниях.

114 Организация обычно представляет примечания в следующем порядке, чтобы помочь пользователям понять финансовую отчетность и сопоставить ее с финансовой отчетностью других организаций:

заявление о соответствии Международным стандартам финансовой отчетности (см. пункт 16);

краткий обзор основных положений применяемой учетной политики (см. пункт 117);

вспомогательная информация по объектам учета, представленным в отчетах о финансовом положении и в отчете (отчетах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, а также в отчетах об изменениях собственного капитала и о движении денежных средств, в той же очередности, в которой представлены каждый отчет и каждая статья; и

прочая раскрываемая информация, в том числе:

• об условных обязательствах (см. МСФО (IAS) 37) и не признанных договорных обязательствах по будущим операциям;

информация нефинансового характера, например, о целях и политике организации по управлению финансовыми рисками (см. МСФО (IFRS) 7).

115 В некоторых случаях может возникать необходимость или стремление изменить очередность представления определенных статей в примечаниях. Например, организация может объединять информацию об изменениях справедливой стоимости, признанных в составе прибыли или убытка, с информацией о сроках погашения финансовых инструментов, несмотря на то, что первое раскрытие информации относится к отчету (отчетам), представляющему (представляющим) показатели прибыли или убытка и прочего совокупного дохода, а последнее раскрытие информации – к отчету о финансовом положении. Тем не менее организация придерживается упорядоченной структуры представления примечаний в той мере, в какой это практически осуществимо.

116 Организация может выделить в самостоятельный раздел финансовой отчетности примечания, содержащие информацию об основе подготовки финансовой отчетности и о конкретных положениях учетной политики.

Раскрытие информации об учетной политике

117 В кратком обзоре основных положений учетной политики организация должна раскрыть:

базу (базы) оценки, использованную (использованные) при подготовке финансовой отчетности; и

прочие положения применяемой учетной политики, которые являются уместными для понимания финансовой отчетности.

118 Важно, чтобы организация проинформировала пользователей о базе или базах оценки, использованных при подготовке финансовой отчетности (например, историческая стоимость, текущая стоимость, чистая возможная цена продажи, справедливая стоимость или возмещаемая величина), поскольку база, используемая организацией для составления финансовой отчетности, в значительной мере влияет на аналитические выводы пользователей. Когда организация использует больше одной базы оценки в финансовой отчетности, например, когда определенные классы активов переоцениваются, достаточно указать те категории активов и обязательств, к которым применяется каждая из баз оценки.

119 При решении вопроса о том, следует ли раскрывать то или иное положение учетной политики, руководство оценивает, будет ли раскрытие данной информации способствовать пониманию пользователями того, каким образом операции, другие события и условия отражаются в отчетных показателях финансовых результатов и финансового положения. Раскрытие конкретных положений учетной политики является особенно полезным для пользователей, когда эта информация отражает выбранные организацией варианты учета из разрешенных в МСФО альтернатив.

Примером может служить раскрытие информации о том, применяет ли организация для оценки своей инвестиционной недвижимости модель по справедливой стоимости или модель по первоначальной стоимости (см. МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость»).

Некоторые МСФО содержат прямое требование о раскрытии конкретных положений учетной политики, в том числе информацию о порядке учета, выбранном руководством из числа предусмотренных в МСФО альтернатив. Например, МСФО (IAS) 16 требует раскрытия информации о базах оценки, использованных для основных средств разных классов.

120 Каждая организация принимает в расчет характер своей деятельности и те положения учетной политики, которые, по ожиданиям пользователей ее финансовой отчетности, были бы раскрыты в отношении организации такого вида. Например, пользователи ожидали бы, что организация, облагаемая налогами на прибыль, раскроет положения своей учетной политики в отношении налогов на прибыль, в том числе те, которые применяются в отношении отложенных налоговых обязательств и активов. Когда организация имеет значительные иностранные подразделения или операции в иностранной валюте, пользователи ожидали бы раскрытия информации о положениях учетной политики в отношении признания прибылей и убытков от изменения обменных курсов иностранных валют.

121 Положение учетной политики может быть значимым в силу характера деятельности организации, даже если суммы за текущий и предыдущий периоды не являются существенными. Также целесообразно раскрывать каждое значимое положение учетной политики, в отношении которого отсутствуют прямые требования МСФО, однако оно было выбрано и применяется организацией в соответствии с МСФО (IAS) 8.

122 Организация должна раскрыть – в кратком обзоре значимых положений учетной политики или в составе других примечаний – информацию о суждениях, помимо тех, что связаны с расчетными оценками (см. пункт 125), которые были сформированы руководством в процессе применения учетной политики этой организации и оказали наиболее значительное влияние на суммы, признанные в финансовой отчетности.

123 В процессе применения учетной политики организации руководство формирует различные суждения, помимо тех, что связаны с расчетными оценками, которые могут в значительной мере влиять на суммы, признаваемые в финансовой отчетности. Например, руководство формирует суждения при решении следующих вопросов:

относить ли финансовые активы к инвестициям, удерживаемым до погашения;

в какой момент времени практически все значительные риски и выгоды, связанные с правом собственности на финансовые активы и активы в рамках аренды, передаются другим организациям;

представляют ли собой определенные операции продажи товаров по существу соглашения о финансировании и, следовательно, не приводят ли к возникновению выручки.

124 Раскрытие некоторой информации, предусмотренной пунктом 122, требуется другими МСФО. Например, МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других организациях» требует, чтобы организация раскрывала информацию о суждениях, которые она сформировала при решении вопроса о том, контролирует ли она другую организацию. МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость» требует раскрытия информации о критериях, выработанных организацией для разграничения инвестиционной недвижимости и недвижимости, занимаемой владельцем, а также недвижимости, удерживаемой для продажи в ходе обычной деятельности, в случаях, когда классификация недвижимости вызывает затруднения.

Источники неопределенности, связанной с расчетными оценками

125 Организация должна раскрыть информацию о допущениях, сделанных ею в отношении будущего, а также о других основных источниках неопределенности, связанной с расчетными оценками по состоянию на дату окончания отчетного периода, которые несут в себе значительный риск того, что в следующем финансовом году потребуется существенная корректировка балансовой стоимости активов и обязательств. В отношении данных активов и обязательств примечания должны включать детальное описание:

их характера;

их балансовой стоимости на дату окончания отчетного периода.

126 При определении балансовой стоимости некоторых активов и обязательств требуется расчетная оценка, на дату окончания отчетного периода, влияния на эти активы и обязательства будущих событий, в наступлении которых нет уверенности. Например, при отсутствии информации о наблюдаемых рыночных ценах недавних сделок потребуется использовать расчетные оценки с ориентацией на будущее, чтобы оценить возмещаемую величину классов основных средств, последствия технологического устаревания для запасов, величину оценочных обязательств, которая зависит от будущего исхода продолжающегося судебного разбирательства, и величину долгосрочных обязательств в отношении вознаграждений работникам, таких как пенсионные обязательства. Данные расчетные оценки предполагают использование допущений в отношении таких аспектов, как корректировка величины денежных потоков или ставок дисконтирования с учетом риска, будущие изменения в размере заработной платы и будущие изменения цен, которые оказывают влияние на другие затраты.

127 Допущения и другие источники неопределенности, связанной с расчетными оценками, раскрываемые в соответствии с пунктом 125, касаются расчетных оценок, требующих от руководства наиболее сложных, субъективных или комплексных суждений. С ростом количества переменных и допущений, влияющих на возможное будущее разрешение неопределенности, эти суждения становятся всё более субъективными и сложными, и, как следствие, обычно возрастает риск того, что впоследствии балансовую величину активов и обязательств придется существенным образом скорректировать.

128 Применительно к активам и обязательствам, подверженным значительному риску возможного существенного изменения их балансовой стоимости в течение следующего финансового года, не требуется раскрывать информацию, предусмотренную пунктом 125, если на дату окончания отчетного периода они оцениваются по справедливой стоимости, исходя из котировки активного рынка в отношении идентичного актива или обязательства. Определенная таким образом справедливая стоимость может существенно измениться в следующем финансовом году, однако эти изменения не будут следствием допущений или иных источников оценки неопределенности на дату окончания отчетного периода.

129 Организация представляет требуемую пунктом 125 информацию таким образом, чтобы пользователям финансовой отчетности стали понятны суждения, сформированные руководством в отношении будущего и в отношении других источников неопределенности, связанной с расчетными оценками. Характер и объем такой информации варьируется в зависимости от характера соответствующего допущения и иных обстоятельств. Примеры информации, которую раскрывает организация, следующие:

характер соответствующего допущения или иной неопределенности, связанной с расчетной оценкой;

чувствительность балансовых величин к методам, допущениям и расчетным оценкам, на которых основывается их расчет, в том числе причины такой чувствительности;

ожидаемый исход разрешения неопределенности и диапазон обоснованно возможных значений балансовой стоимости соответствующих активов и обязательств в следующем финансовом году;

пояснение произошедших изменений по сравнению с прошлыми допущениями в отношении этих активов и обязательств, если неопределенность остается неразрешенной.

130 Настоящий стандарт не требует, чтобы при раскрытии информации, предусмотренной пунктом 125, организация раскрывала бюджетную информацию или прогнозы.

131 Иногда раскрытие информации о степени возможного влияния какого-либо допущения или иного источника неопределенности, связанной с расчетными оценками, по состоянию на дату окончания отчетного периода является практически неосуществимым. В таких случаях организация указывает, что у нее есть основания ожидать, исходя из имеющихся сведений, что в случае, если фактический исход в следующем финансовом году будет отличаться от предполагавшегося, может потребоваться существенная корректировка балансовой стоимости соответствующего актива или обязательства. Во всех случаях организация раскрывает характер и балансовую стоимость конкретного актива или обязательства (или класса активов или обязательств), которых касается данное допущение.

132 Раскрываемая в соответствии с пунктом 122 информация о конкретных суждениях, сформированных руководством в процессе применения учетной политики организации, не связана с информацией об источниках неопределенности, связанной с расчетными оценками, раскрываемой в соответствии с пунктом 125.

133 Другие МСФО требуют раскрытия информации о некоторых из допущений, которые в ином случае требовалось бы раскрыть в соответствии с пунктом 125. Например, МСФО (IAS) 37 требует раскрытия, в определенных обстоятельствах, информации об основных допущениях в отношении будущих событий, затрагивающих классы оценочных обязательств. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» требует раскрытия информации о значительных допущениях (включая метод (методы) оценки и исходные параметры), используемых организацией при оценке справедливой стоимости активов и обязательств, которые отражаются по справедливой стоимости.

Капитал

134 Организация должна раскрывать информацию, позволяющую пользователям ее финансовой отчетности оценивать принятые организацией цели, политику и процессы управления капиталом.

135 Во исполнение пункта 134 организация раскрывает следующее:

(a) информацию качественного характера о своих целях, политике и процессах управления капиталом, в том числе:

что управляется ею в качестве капитала;

в случае, когда на организацию распространяются внешние требования в отношении капитала, характер указанных требований и то, каким образом эти требования встраиваются в процесс управления капиталом;

каким образом организация выполняет свои цели по управлению капиталом;

(b) обобщенные количественные данные в отношении того, что управляется ею в качестве капитала. Некоторые организации относят к капиталу определенные финансовые обязательства (например, некоторые формы субординированного долга). Другие организации исключают из состава капитала некоторые компоненты собственного капитала (например, компоненты, возникающие в результате хеджирования денежных потоков);

(c) любые изменения в подпунктах (a) и (b) по сравнению с предыдущим периодом;

(d) выполняла ли организация в отчетном периоде внешние требования к капиталу, которые она обязана выполнять;

(e) в случае невыполнения организацией таких внешних требований к капиталу, последствия таких нарушений.

Организация раскрывает эти сведения, исходя из внутренней информации, предоставляемой ключевому управленческому персоналу.

136 Организация может осуществлять управление капиталом различными способами, и к ней могут предъявляться различные требования в части капитала. Например, в состав конгломерата могут входить организации, осуществляющие страховую деятельность и банковскую деятельность и при этом работающие в нескольких юрисдикциях. В случаях, когда агрегированное раскрытие данных о требованиях к капиталу и о принятых подходах к управлению капиталом не обеспечивает полезную информацию или это дает пользователям финансовой отчетности искаженное представление об имеющихся у организации ресурсах капитала, организация должна раскрыть информацию отдельно по каждому требованию в части капитала, которое она обязана выполнять.

Финансовые инструменты с правом обратной продажи, классифицируемые как часть собственного капитала

136A В отношении финансовых инструментов с правом обратной продажи, классифицируемых как долевые инструменты, организация должна раскрыть следующую информацию (в части, не раскрытой в других разделах):

обобщенные количественные данные о величине, классифицированной как собственный капитал;

цели, политику и процессы по управлению своей обязанностью осуществить обратную покупку или погашение этих инструментов по требованию их держателей, в том числе любые изменения по сравнению с предыдущим периодом;

ожидаемый отток денежных средств при погашении или обратной покупке финансовых инструментов данного класса; и

информацию о том, каким образом была определена величина оттока денежных средств, ожидаемого при погашении или обратной покупке.

Раскрытие прочей информации

137 Организация должна раскрыть в примечаниях следующую информацию:

(a) сумму дивидендов, предложенных или объявленных до даты одобрения финансовой отчетности к выпуску, но не признанных в отчетном периоде как распределение собственникам, а также соответствующую сумму в расчете на акцию; и

(b) сумму любых непризнанных дивидендов по кумулятивным привилегированным акциям.

138 Организация должна раскрыть следующие сведения, если они уже не раскрыты в составе иной информации, публикуемой вместе с финансовой отчетностью:

местонахождение и организационно-правовую форму организации, страну ее юридической регистрации и юридический адрес (или основное место ведения бизнеса, если отличается от юридического адреса);

описание характера операций организации и основных направлений ее деятельности;

наименование материнской организации и конечной материнской организации данной группы; и

применительно к организациям, созданным на ограниченный срок, информацию о продолжительности существования организации.

Переходные положения и дата вступления в силу

139 Организация должна применять настоящий стандарт в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2009 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация начнет применение настоящего стандарта в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.

139A МСФО (IAS) 27 (с учетом поправок 2008 года) внесены поправки в пункт 106. Организация должна применять указанную поправку в отношении годовых периодов, начинающихся 1 июля 2009 года или после этой даты. Если организация применит МСФО (IAS) 27 (с учетом поправок 2008 года) в отношении более раннего периода, эта поправка должна применяться в отношении данного более раннего периода. Поправка должна применяться ретроспективно.

139B Документом «Финансовые инструменты с правом обратной продажи и обязанности, возникающие при ликвидации» (поправки к МСФО (IAS) 32 и МСФО (IAS) 1), выпущенным в феврале 2008 года, изменен пункт 138 и добавлены пункты 8A, 80A и 136A. Организация должна применять данные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2009 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит эти поправки в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт и одновременно с ними она должна начать применение поправок к МСФО (IAS) 32, МСФО (IAS) 39, МСФО (IFRS) 7 и Разъяснению КРМФО (IFRIC) 2 «Доли участников в кооперативных организациях и аналогичные инструменты».

139C Пункты 68 и 71 изменены документом «Улучшения МСФО», выпущенным в мае 2008 года. Организация должна применять данные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2009 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит эти изменения в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.

139D Пункт 69 изменен документом «Улучшения МСФО», выпущенным в апреле 2009 года. Организация должна применять данную поправку для годовых периодов, начинающихся 1 января 2010 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит это изменение в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.

139E

139F Документом «Улучшения МСФО», выпущенным в мае 2010 года, внесены поправки в пункты 106 и 107 и добавлен пункт 106A. Организация должна применять данные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2011 года или после этой даты. Допускается досрочное применение.

139G [Данный пункт касается поправок, еще не вступивших в силу, и поэтому не включен в настоящую редакцию.]

139H МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 12, выпущенными в мае 2011 года, внесены поправки в пункты 4, 119, 123 и 124. Организация должна применить данные поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 12.

139I МСФО (IFRS) 13, выпущенным в мае 2011 года, внесены поправки в пункты 128 и 133. Организация должна применить данные поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 13.

139J Документом «Представление статей прочего совокупного дохода» (поправки к МСФО (IAS) 1), выпущенным в июне 2011 года, внесены поправки в пункты 7, 10, 82, 85–87, 90, 91, 94, 100 и 115, добавлены пункты 10A, 81A, 81B, 82A и удалены пункты 12, 81, 83, 84. Организация должна применять указанные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 июля 2012 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит эти поправки в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.

139K МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» (с учетом поправок, выпущенных в июне 2011 года) внесены поправки в пункт 7 и пункт 96, касающиеся определения «прочий совокупный доход». Организация должна применить данные поправки одновременно с применением МСФО (IAS) 19 (с учетом поправок, выпущенных в июне 2011 года).

139L Документом «Ежегодные усовершенствования МСФО, период 2009–2011 гг.», выпущенным в мае 2012 года, внесены изменения в пункты 10, 38 и 41, удалены пункты 39–40 и добавлены пункты 38A–38D и 40A–40D. Организация должна применить эту поправку ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит настоящую поправку в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.

139M –139O [Данные пункты касаются поправок, еще не вступивших в силу, и поэтому не включены в настоящую редакцию.]

Прекращение действия МСФО (IAS) 1 (пересмотренного в 2003 году)

140 Настоящий стандарт заменяет собой МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», пересмотренный в 2003 году и с учетом поправок 2005 года.

МСФО 1 «Представление финансовой отчетности»

О том, что понимается под Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) и кто их обязан применять в нашей стране, мы рассказывали в нашей .

МСФО 1, кроме его п. 15-35, не распространяется на структуру и содержание сокращенной промежуточной финансовой отчетности, которая готовится в соответствии с МСФО 34 «Промежуточная финансовая отчетность» (п. 4 МСФО 1).

Назначение и состав финансовой отчетности

Цель финансовой отчетности - это представление информации о финансовом положении, финансовых результатах и денежных потоках организации, которая будет полезна широкому кругу пользователей при принятии ими экономических решений (п. 9 МСФО 1).

В общем случае полный комплект финансовой отчетности включает в себя (п. 10 МСФО 1):

• отчет о финансовом положении;
• отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе;
• отчет об изменениях в собственном капитале;
• отчет о движении денежных средств за период;
• примечания (краткий обзор значимых положений учетной политики и прочая пояснительная информация).

Применительно к каждой форме отчетности МСФО 1 описывает их структуру и содержание.

Общие аспекты финансовой отчетности

МСФО 1 предусматривает следующие особенности и требования к составлению финансовой отчетности:

• достоверное представление и соответствие МСФО;
• непрерывность деятельности;
• учет по методу начисления;
• существенность и агрегирование;
• взаимозачет;
• периодичность представления отчетности;
• сравнительная информация;
• последовательность представления.

Каждый из указанных аспектов в МСФО 1 раскрывается подробно.

Данной статьей мы открываем серию публикаций, в которых будут приведены названия стандартов, их оглавление и описание основных терминов и процедур.

Пролог

Полный текст МСФО представляет собой книгу объемом около 1000 страниц текста и таблиц 1
Международные стандарты финансовой отчетности. М., Аскери. 1999. (Издание на русском языке.)

С пугающей регулярностью в стандарты вносятся изменения и дополнения (далеко не маленькие по объему), принимаются новые стандарты. При этом основы и принципы, заложенные в стандарты, постоянны.
Официально многие стандарты и изменения на русском языке не публиковались, хотя потребность в этом, безусловно, существует. Цель данной и последующих статей цикла - дать основную информацию по МСФО.
Международные стандарты в рассматриваемом контексте относятся к отчетности и не регулируют учет как таковой. Однако они определяют и дают толкование базовых понятий, и в случае использования в бухгалтерском учете понятий, отличных от приведенных в стандартах, даже путем многочисленных корректировок создание отчета будет почти невозможно.
Таким образом, ведение учета исходя из принципов и понятий, заложенных в МСФО, не только желательно, но и во многих случаях обязательно. МСФО имеют свой словарь терминов и определений, применяющихся только в том виде, который в них заложен, т. е. иная интерпретация, к примеру, в зависимости от страны, исключена.

Немного истории

Разрабатываются стандарты Комитетом по Международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО). Штаб-квартира Комитета находится в Лондоне. Web-сайт — http://www.iasc.org.uk Деятельностью КМСФО руководит Правление, назначаемое Международной ассоциаций бухгалтеров. До 2001 г. Комитет был зарегистрирован как частная организация, ныне он действует как независимая организация. Ему принадлежат авторские права на тексты стандартов.

Cтандарты издаются с 1973 г. За время существования Комитета был принят 41 стандарт. Одним из органов КМСФО является Постоянный комитет по интерпретации (Интерпретация международных стандартов финансовой отчетности). Он создан в 1997 г. и издает разъяснения по применению стандартов (ПКИ). ПКИ обязательны для применения.

Зачем нужны стандарты?

С введением МСФО должна повыситься прозрачность деятельности компаний (транспарентность, по новоязу), появится возможность сравнения (как одной компании по периодам, так и разных компаний между собой). В результате заинтересованные стороны (инвесторы, участники, акционеры, контрагенты) с меньшей боязнью будут вкладывать свои деньги в компанию.

Вне зависимости от желания владельцев компаний переход на МСФО грядет в обязательном порядке. Скорее всего, первыми перейдут на МСФО банки. В них сосредоточен наиболее подготовленный бухгалтерский аппарат, они давно готовят отчеты, трансформирующие данные учета в приближенную к МСФО отчетность, в соответствии с Инструкций № 17 Банка России. Остальные компании тоже осуществят переход в ближайшем будущем. Об этом говорится в постановлении Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283 «Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности».

К переходу на МСФО примыкает и вопрос, связанный с обязательной аттестацией бухгалтеров и руководителей в свете применения МСФО на практике.

Приведем весь перечень действующих стандартов (табл. 1).

№ МСФО	Наименование	Примечание
1	Представление финансовой отчетности
2	Запасы
4	Учет амортизации
7
8	Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике
10	События после отчетной даты
11	Договоры подряда
12	Налоги на прибыль
14	Отчетность по сегментам
15	Информация, отражающая влияние изменения цен
16	Основные средства
17	Аренда
18	Выручка
19	Вознаграждения работникам
20	Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи
21	Влияние изменений валютных курсов
22	Объединение компаний
23	Затраты по займам
24	Раскрытие информации о связанных сторонах
25	Учет инвестиций
26	Учет и отчетность по программам пенсионных планов
27	Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании
28	Учет инвестиций в ассоциированные компании
29	Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции
30	Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и подобных финансовых институтов
31	Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности
32	Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации
33	Прибыль на акцию
34	Промежуточная финансовая отчетность
35	Прекращаемая деятельность
36	Признание снижения стоимости активов
37	Резервы, условные обязательства и условные активы
38	Нематериальные активы
39	Финансовые инструменты: признание и оценка
40	Инвестиции
41	Сельское хозяйство

В чем отличия МСФО от российских ПБУ?

Чем же отличаются Международные стандарты от действующих ныне в России ПБУ?

В первую очередь применением принципа начисления . Следует также учесть, что некоторые понятия и термины, используемые в настоящее время в ПБУ, отличаются от толкований, встречаемых в МСФО, что будет видно дальше из текстов. Кроме того, для оценок применяются разные стоимости . Так, например, основные средства могут отражаться по справедливой стоимости, т. е. оценивается то, сколько они стоят сейчас, за сколько могут быть куплены или обменены. Соответственно, и амортизация рассчитывается исходя их планово-реальных сроков эксплуатации, а не из сроков, установленных в соответствии с постановлениями Правительства.

Но есть и более существенные отличия , связанные с разделением функций учета и контроля, необходимостью осуществления внутреннего контроля, иной системой управления.

Пока нам не очень привычно, что весь баланс делится на активы, обязательства и капитал. Обязательства и капитал и составляют то, что сейчас мы называем пассивом.

Активом в соответствии со стандартами и международной практикой считается только то, что является источником будущих экономических выгод. При определении актива право собственности на него не является основным. Так, например, арендованное имущество - это актив, если компания будет получать выгоду от его использования.

Обязательства - это задолженность, погашение которой приведет к уменьшению активов компании. Рассмотрим отдельные стандарты.

МСФО 1 «Представление финансовой отчетности»

Cодержание стандарта
Цель
Сфера применения

• Назначение финансовой отчетности
• Ответственность за финансовую отчетность
• Компоненты финансовой отчетности

Общие соображения

• Объективное представление и соответствие требованиям Международных стандартов финансовой отчетности
• Учетная политика
• Допущение о непрерывности деятельности компании
• Метод начисления
• Последовательность представления
• Существенность и агрегирование
• Взаимозачет
• Сравнительная информация

Структура и содержание

• Введение
• Определение финансовой отчетности
• Отчетный период
• Своевременность
• Бухгалтерский баланс
• Разделение на краткосрочные/долгосрочные статьи
• Оборотные активы
• Краткосрочные обязательства
• Информация, представляемая в самом бухгалтерском балансе
• Информация, представляемая либо в самом бухгалтерском балансе, либо в примечаниях
• Отчет о прибылях и убытках
• Информация, представляемая в самом отчете о прибылях и убытках
• Информация, представляемая либо в самом отчете о прибылях и убытках, либо в примечаниях
• Изменения в капитале
• Отчет о движении денежных средств
• Пояснительная записка к финансовой отчетности
• Структура
• Представление учетной политики
• Прочие требования к раскрытию информации

Дата вступления в силу
Приложение - иллюстративная структура форм финансовой отчетности

Назначением отчетности является представление ее акционерам, инвесторам, контрагентам и государственным органам и, что важно, руководству для принятия управленческих решений.

Отчетность подписывается Советом директоров или другим руководящим органом компании.

В данном стандарте закладываются основные принципы, методы, допущения и требования.

Основные принципы

Основными принципами МСФО являются:

Принцип допущения непрерывности деятельности

Для целей учета и отчетности представляется, что компания будет продолжать свою работу и далее, т. е. подразумевается, что компания не ликвидируется (способ неважен) и руководство компании не видит возможности прекращения ее деятельности.

Принцип начисления

Доходы и расходы принимаются в том периоде, к которому они принадлежат, а не тогда, когда прошли выплаты. Это дает возможность получить информацию о действительном финансовом состоянии компании на текущий момент. Возможное недополучение средств компенсируется своевременным созданием резервов.

Начисленные доходы могут возникать в связи с тем, что доходы растянуты во времени и существует разрыв между периодом начисления и моментом выплаты (например, проценты или аренда), или в случае оказания услуг, за которые не были выставлены счета или по счетам не получены денежные средства.

Справедливо и такое же отношение к расходам.

По налоговому учету, надо отметить, мы уже знакомы с аналогом этого принципа, применяемого для целей налогообложения прибыли.

Основные понятия

Приведем основные понятия, используемые в МСФО:

• уместность и понятность информации;
• существенность информации и ее достоверность;
• преобладание экономической сущности над юридической формой;
• неопределенность и осмотрительность;
• соотношение полезности и затрат;
• сопоставимость данных.

Под понятностью подразумевается, что любое квалифицированное лицо может разобраться и однозначно понять отчетность. Для этого необходимо, чтобы в отчетности отражалась вся уместная информация.

Достоверность информации достигается при соблюдении следующих моментов:

• информация должна приниматься исходя из ее экономической сущности, а не юридического оформления;
• информация должна быть нейтральна, т. е. не направлена на какую-либо группу лиц;
• обязательна полнота информации;
• при представлении информации должна быть соблюдена осмотрительность, т. е. активы не должны быть переоценены, а обязательства занижены (на практике надо исходить из минимальной стоимости активов и максимальной — обязательств, а также из того, что вы отдадите долги, а вам, скорее всего, нет);
• следует учитывать положение о том, что произведенные расходы должны соотноситься с достигнутыми результатами (доходами).

Существенность подразумевает, что в случае, если какие-либо показатели влияют на экономический результат, то они показываются развернуто. Количественное определение существенности отсутствует. Отчетность не должна быть «замусорена», но и не должна быть неправильно понята. Согласно допущению периодичности хозяйственную деятельность предприятия можно разделить на определенные периоды. Периодами, как правило, являются месяц, квартал или год. В полном объеме представляется годовая отчетность.

МСФО определяет учетную политику как совокупность конкретных принципов, допущений, правил и подходов, принятых компанией для подготовки и представления финансовой отчетности. В документе следует описать все принимаемые решения и допущения, а также варианты при наличии альтернатив. В отчетности, в которой заявляется о ее соответствии МСФО, должен быть применен каждый стандарт МСФО, под который подпадает компания, составляющая отчетность, включая все требования по раскрытию информации.

Все отступления от требований МСФО, если такие имеются, должны ограничиваться случаями - исключениями, когда применение стандарта искажает реальную ситуацию, и обязательно отражаться в отчетности.

Что касается зачета статей, то следует отметить, что зачеты активов и обязательств стандартами запрещаются, кроме специально оговоренных случаев.

Технический аспект

Для подготовки отчетов используется оборотная ведомость. Если учет расходится с МСФО, то подготавливаются и проводятся корректирующие проводки (корректировки). После проведения проводок и переноса данных в Главную книгу составляется откорректированная оборотная ведомость. В такой оборотной ведомости отражаются сальдо по всем счетам на конец отчетного периода с учетом корректировок. Отчетность состоит из обязательных форм и рекомендуемых обзоров.

К обязательным формам, включаемым в состав отчетности, относятся:

• баланс;
• отчет о прибылях и убытках;
• отчет об изменениях в капитале;
• отчет о движении денежных средств;
• учетная политика;
• примечания и расшифровки к отчетности.

Все формы отчетов должны содержать наименование отчитывающейся компании, указание на вид отчетности (консолидированная или нет), отчетный период, в какой валюте представлена отчетность и разрядность цифр.

В состав статей баланса должны включаться как минимум те, которые приведены в табл. 2.

Компания в балансе или в примечаниях к балансу расшифровывает указанные статьи исходя из своей деятельности. Так, основные средства расшифровываются исходя из МСФО 16, а финансовые активы - из МСФО 32; капитал — исходя из количества выпущенных акций с разбивкой на оплаченные, неоплаченные, частично оплаченные и т. д.

Разделение статей на краткосрочные и долгосрочные производится исходя из того, что активы, ожидаемые к получению или участвующие в нормальном цикле производства, а также обязательства сроком до 12 месяцев считаются краткосрочными. К краткосрочным активам относятся также денежные средства и их эквиваленты.

Отчеты

Отчет о прибылях и убытках

Отчет о прибылях и убытках (ОПУ) состоит из следующих статей:

• Выручка;
• Результат операционной деятельности;
• Затраты по финансированию;
• Прибыль/убыток от совместной деятельности и участия;
• Прибыль/убыток;
• Чрезвычайные расходы;
• Доля малых акционеров (участников);
• Налоги;
• Чистая прибыль/убыток.

ОПУ строится по одному из методов:

1) классификации затрат по экономическому содержанию или
2) себестоимости продаж.

Результат применения любого из методов получается одинаковый, но данные группируются по-разному.

Отчет о движении денежных средств

Составляется кассовым методом и представляется в соответствии с требования, предъявляемым МСФО 7.

Отчет об изменениях в капитале

В отчете показывается чистая прибыль/убыток, расшифровываются статьи о прибылях/убытках в части статей, относящихся к капиталу. Это важно в связи с тем, что некоторые расходы и доходы относятся не на счета доходов и расходов, а непосредственно на капитал. Кроме того, показываются операции капитального характера, движение нераспределенной прибыли и другие, изменяющие чистые активы (капитал).

Желательные отчетами являются обзоры и формы, раскрывающие:

• факторы, влияющие на финансовые результаты, как внешние, так и внутренние, в том числе структура управления и качество управления компанией;
• финансовое положение;
• компенсационные меры по преодолению негативных факторов;
• разъяснение по дивидендной политике;
• источники финансирования, государственные субсидии;
• привлеченные средства;
• ресурсы;
• прочие необходимые.

МСФО 34 «Промежуточная финансовая отчетность»

Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 34 (редакция 1998 г.)
Содержание стандарта
Цель
Сфера применения
Определения
Содержание промежуточной финансовой отчетности

• Минимальные компоненты промежуточной финансовой отчетности
• Форма и содержание промежуточных финансовых отчетов
• Выборочные пояснения
• Раскрытие факта соответствия МСФО
• Периоды, для которых требуется представление промежуточной финансовой отчетности
• Существенность

Раскрытие в годовых финансовых отчетах
Признание и оценка

• Элементы учетной политики как часть годовой политики
• Выручка, получаемая сезонно, циклически или случайно
• Затраты, понесенные неравномерно в течение финансового года
• Применение принципов признания и оценки
• Использование оценок

Пересчет ранее представленных в отчетностях промежуточных периодов
Дата вступления в силу

Приложения

Стандарт рассматривает промежуточную отчетность в виде того же пакета сокращенных форм финансовых отчетов. Промежуточная отчетность составляется за более короткий срок, нежели год, например квартал. В отчетах отражают существенные события, прошедшие с даты последней годовой отчетности.

Если после отчетной даты произошли изменения в учетной политике, то это должно быть отражено в промежуточной отчетности. В компаниях, подверженных сезонной деятельности рекомендуется приводить данные аналогичного периода прошлого года и показывать явление сезонности в промежуточных отчетах.

В предыдущей статье мы уже рассмотрели элементы финансовой отчетности в соответствии с МСФО , а также разобрались в ее основных принципах и способах подготовки. Этот материал посвящен непосредственно главным вопросам работы над отчетностью, а также требованиям, которые предъявляют к ней. Основная идея, которую воплощают международные стандарты финансовой отчетности и которая отразилась на финансовой отчетности компаний - свобода в составлении, стандартность и доступность информации для любого пользователя. Как именно это выражено в финансовой отчетности по МСФО мы и разбираемся в материале, представленном ниже.

Состав финансовой отчетности в соответствии с МСФО

Напомним, что подготовку отчетности по МСФО выполняют несколькими способами: первичный учет и трансформация отчетности. Предприятия, имеющие дочерние фирмы, обязаны выполнять консолидацию финансовой отчетности .

Основным стандартом, который регулирует порядок формирования финансовой отчетности по МСФО выступает МСФО (IAS) 1 “Представление финансовой отчетности” . В нем определены критерии ее соответствия правилам МСФО, а также установлены требования относительно существенности, непрерывности деятельности, указаны обязательные компоненты финансовой отчетности, а также последовательности представления. Стандарт содержит рекомендации по составлению каждой из основных отчетных форм и устанавливает общие требования к признанию и оценке отчетности субъектов операций.

В пункте 8 МСФО (IAS) 1 указан состав полного комплекта финансовой отчетности, в который входят:

• баланс;
• отчет о прибылях и убытках;
• отчет об изменениях в собственном капитале, отражающий либо все изменения в собственном капитале, либо изменения в собственном капитале, отличающиеся от тех, которые возникают в результате операций с владельцами собственного капитала (акционерами);
• отчет о движении денежных средств;
• примечания, включая краткое описание существенных элементов учетной политики и прочие пояснительные примечания.

Кроме вышеперечисленных документов в состав финансовой отчетности могут входить отчеты по охране окружающей среды, отчеты о добавленной стоимости и другие дополнительные отчеты, которые облегчают работу пользователям в принятии экономических решений.
Периодичность финансовой отчетности по МСФО указана в пункте 37 МСФО (IAS) 1, где говорится, что компаниям разрешено составлять отчетность за период в 52 недели (364 дня). Это меньше, чем календарный год (примерно 52,14 недели), но удобнее для компаний, составляющих отчетность за этот период.
Финансовую отчетность возможно формировать также за более короткие периоды. По МСФО этот период составляет 6 месяцев. Однако нередко такую отчетность составляют и за более короткий срок, что повышает полезность финотчетности. Независимо от сложности операций, проведенных в компании, важно, чтобы в финансовой отчетности информация о них была полезной.

Требования к отчетности по МСФО

Название	Общие требования к финансовой отчетности МСФО
Требование полноты	Информация в финансовой отчетности должна быть полной с учетом существенности и затрат на ее создание (п.38 Принципов подготовки и составления финансовой отчетности).
Требование своевременности	Своевременное отражение информации в отчетности с учетом соблюдения баланса между уместностью и надежностью информации (см. п.43 Принципов подготовки и составления финансовой отчетности).
Требование осмотрительности	Требование осмотрительности изложено в п.37 Принципов подготовки и составления финансовой отчетности.
Требование приоритета содержания перед формой	Операции и другие события должны учитываться и представляться в соответствии с их сущностью и экономической реальностью, а не только в соответствии с юридической формой (п.35 Принципов подготовки и составления финансовой отчетности).
Требование непротиворечивости	Требование непротиворечивости в МСФО не определено.
Требование рациональности	Требование рациональности в отношении ведения бухгалтерского учета в МСФО не определено. В то же время в Принципах подготовки и составления финансовой отчетности содержится положение о необходимости соблюдения баланса между выгодами, получаемыми от информации и затратами на ее сбор.

Представление отчетности

Представление финансовой отчетности в соответствии с МСФО должно осуществляться согласно требований МСФО (IAS) 1. А именно: такая отчетность должна быть полезной для пользователей, должна обеспечивать сопоставимость, как с отчетностью за другие периоды, так и с отчетностью других предприятий.
Подразумевается, что финансовую отчетность составляют на основе непрерывной деятельности предприятия. Исключением являются случаи, когда руководство планирует прекратить торговую деятельность предприятия либо ликвидировать его, если не существует альтернативных вариантов решения ситуации. Руководство составляет финансовую отчетность на основе принципа начисления, за исключением информации о движении денежных средств.
Не существует единого установленного формата для финансовой отчетности, но МСФО (IAS) 1 содержит их примеры, и требования к примечаниям к отчетности - они должны раскрывать минимальный объем информации.
Финансовая отчетность раскрывает соответствующую информацию за предыдущий период, за исключением случаев, когда МСФО или разъяснения допускают или требуют иного.
Составление финансовой отчетности по МСФО ответственный процесс, который требует от специалистов обстоятельных знаний и навыков. Множество компаний пользуются более простым способом составления отчетности по МСФО - трансформацией.

Если вы хотите повысить свой профессиональный уровень в области применения МСФО для трансформации отчетности и расширить свои карьерные перспективы, то корпоративный тренинг на эту тему станет лучшим способом освоить пласт востребованных навыков. Закажите консультацию по тренингу и узнайте, как быстро мы сможем организовать обучение для вас и ваших коллег!